Consulta general 0902-02
Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre las Personas Jurídicas · 12 de junio de 2002
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Normativa
- Ley 37/1992 · art. 4 Hecho imponible
Normativa según la fuente: Ley 43/1995, art. 10, Ley 40/1998, arts 31 y 32 y Ley 37/1992, art. 4
Descripción de hechos
Una sociedad inmobiliaria posee en propiedad un piso sobre el que planea efectuar obras de construcción. Actualmente se encuentra arrendado por una persona física que lo destina a su vivienda habitual, por que sería necesario indemnizarle para resolver anticipadamente el contrato de alquiler.
Cuestión planteada
1. Tratamiento fiscal de la indemnización satisfecha, tanto en el Impuesto sobre Sociedades de la arrendadora como en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del arrendatario. 2. Sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido o al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales de las cantidades satisfechas.
Contestación
1.- El artículo 10.3 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades (en adelante LIS) establece que en el régimen de estimación directa la base imponible se calculará corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en dicha Ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas.
Habrá que acudir, pues, a la normativa mercantil en materia contable. A estos efectos, el Real Decreto 1643/1990, de 20 de diciembre, por el que se aprueba el Plan General de Contabilidad define en su parte tercera, dedicada a “definiciones y relaciones contables”, los elementos de inmovilizado como aquellos destinados a servir de forma duradera en la actividad de la empresa. Por otro lado, considera como existencias aquellos elementos del activo empresarial destinados a la venta con o sin transformación.
En este sentido, deberán tenerse en cuenta las normas de valoración contenidas en la Orden de 28 de diciembre de 1994 (B.O.E. de 4 y 19 de enero de 1995), por la que se establecen las normas de adaptación del Plan General de Contabilidad a las empresas inmobiliarias. Según la mencionada Orden, la Construcción de Edificaciones tiene para las empresas inmobiliarias la consideración de Inmovilizado o de Existencias según que la empresa inmobiliaria decida destinarlas al arrendamiento o a su comercialización en forma de venta. En el caso planteado, no obstante, nada se indica en torno al destino final que se otorgará al inmueble tras las obras de construcción que sobre el mismo se efectúen, por lo que habrá de concluirse que, tanto la indemnización satisfecha al actual arrendatario como las posteriores obras a realizar supondrán, a tenor de lo dispuesto en las normas de valoración de la citada Orden, un aumento del precio de adquisición o coste de producción del inmovilizado o de las existencias en su caso.
En lo que al arrendatario se refiere, la percepción por parte del mismo de una indemnización por resolución voluntaria del contrato de alquiler supone una alteración en la composición del patrimonio de aquél que da lugar a una ganancia patrimonial, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 31 de la Ley 40/1998, de 9 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (en adelante, LIRPF). El importe de dicha ganancia, según lo dispuesto en la letra b) del apartado 1 del artículo 32 de la LIRPF, será la cantidad percibida del arrendador como consecuencia de la resolución del contrato.
En el caso de que los derechos como arrendatario hayan nacido con anterioridad al 31 de diciembre de 1994, será de aplicación la disposición transitoria novena de la citada Ley, reduciéndose la ganancia patrimonial obtenida en un 11,11 por 100, al tratarse de derechos sobre bienes inmuebles, por cada año que exceda de dos, redondeado por exceso, que medie entre la fecha del contrato de arrendamiento y el 31 de diciembre de 1996, quedando, por tanto, no sujeto al Impuesto si el período de permanencia hubiera excedido de 10 años.
2.- De acuerdo con lo establecido en el artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), estarán sujetas al citado tributo las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional.
En el caso presente, por tanto, el arrendatario, carece de la consideración de sujeto pasivo del Impuesto sobre el Valor Añadido por cuanto no cabe entender que se convierta en empresario o profesional como consecuencia de la renuncia a un derecho perteneciente a su patrimonio personal. Al no tratarse de un empresario o profesional la renuncia por parte de una persona física a los derechos arrendaticios sobre un inmueble sobre el que tiene establecida su vivienda habitual no estará sujeta al citado impuesto.
Por otro lado, el artículo 7.1 del Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre, por el que se aprueba el Texto Refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, establece que:
"1. Son transmisiones patrimoniales sujetas:
A) Las transmisiones onerosas por actos «inter vivos» de toda clase de bienes y derechos que integren el patrimonio de las personas físicas o jurídicas.
B) La constitución de derechos reales, préstamos, fianzas, arrendamientos, pensiones y concesiones administrativas, salvo cuando estas últimas tengan por objeto la cesión del derecho a utilizar inmuebles o instalaciones en puertos y aeropuertos.
Se liquidará como constitución de derechos la ampliación posterior de su contenido que implique para su titular un incremento patrimonial, el cual servirá de base para la exigencia del tributo".
Conforme al precepto transcrito, la indemnización por la resolución anticipada de un contrato de arrendamiento, no constituye hecho imponible de la modalidad "Transmisiones patrimoniales Onerosas" del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.
Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 0902-02. Texto en la fuente oficial ↗