Consulta general 0893-00
Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 18 de abril de 2000
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Normativa
- Ley 37/1992 · art. 91.Uno.3 Tipos impositivos reducidos
Normativa según la fuente: Ley 37/1992 art. 91-Uno-3
Descripción de hechos
La persona física consultante adquirió un terreno apto para la construcción de una vivienda unifamiliar con el fin de promover la construcción de una vivienda para su uso particular. Pasado un año decide poner el terreno a la venta, lo cual, tras un año de intento, no consigue. A continuación, a comienzos del año 1997, decide encargar, a una sociedad anónima que también figura como consultante en este expediente y de la cual es propietario en un 82%, la ejecución de la construcción de una vivienda sobre el terreno de su propiedad. A su vez, dicha sociedad encarga la realización de las obras de construcción de la vivienda a una sociedad limitada que también es consultante en este expediente y que factura a la sociedad anónima por las certificaciones de obra que le va realizando. A finales de 1997, no habiendo concluido todavía las obras de construcción de la vivienda, un tercero se interesa en la adquisición de la vivienda en construcción a la persona física consultante, procediendo en dichas fechas la sociedad anónima a poner la obra ejecutada hasta el momento a disposición de la persona física consultante, y encargando esta última a otros profesionales la realización de los trabajos necesarios para la finalización de la construcción de la vivienda.Con tal motivo, la persona física consultante procedió a darse de alta en el Impuesto sobre Actividades Económicas "en el epígrafe de constructor que correspondía para llevar a cabo los trabajos de finalización de la vivienda". En julio de 1998 la persona física consultante vendió la vivienda terminada al referido tercero adquirente de la misma.
Cuestión planteada
Tipo impositivo aplicable a: 1) las obras de construcción de la vivienda efectuadas por la sociedad limitada para la sociedad anónima; 2) las obras de construcción de la vivienda efectuadas por la sociedad anónima para la persona física propietaria del terreno donde se construye la vivienda; 3) los trabajos para la finalización de la construcción de la vivienda realizados por otros profesionales para la persona física propietaria del terreno donde se construye la vivienda; 4) la venta de la vivienda terminada efectuada por la persona física consultante al tercero adquirente de la misma.
Contestación
1.- De conformidad con lo dispuesto en el artículo 90, apartado uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), en la redacción dada por el apartado primero del artículo 78 de la Ley 41/1994, de 30 de diciembre (Boletín Oficial del Estado del 31), vigente desde el día 1 de enero de 1995, dicho Impuesto se exigirá al tipo general del 16 por ciento, salvo en los casos en que resulte aplicable alguno de los tipos reducidos previstos en el artículo 91 de la propia Ley 37/1992.
2.- En virtud de lo dispuesto en el artículo 91, apartado uno, número 3, de la Ley 37/1992, en la redacción vigente en los años 1997 y 1998 en que acontecieron los hechos a que se refiere el escrito de consulta, dada por el apartado segundo del artículo 78 de la Ley 41/1994, resulta aplicable el tipo reducido del 7 por ciento a las ejecuciones de obra, con o sin aportación de materiales, consecuencia de contratos directamente formalizados entre el promotor y el contratista que tengan por objeto la construcción o rehabilitación de edificaciones o partes de las mismas destinadas principalmente a viviendas, incluidos los locales, anejos, garajes, instalaciones y servicios complementarios en ellos situados.
El mismo precepto señala que, a tales efectos, se considerarán destinadas principalmente a viviendas las edificaciones en las que el menos el 50 por ciento de la superficie construida se destine a dicha utilización.
Según los criterios interpretativos del mencionado precepto legal, recogidos en la doctrina de esta Dirección General, la aplicación del tipo reducido del 7 por ciento al amparo de dicho precepto procederá cuando se cumplan los siguientes requisitos:
a) Que las operaciones realizadas tengan la naturaleza jurídica de ejecuciones de obra.
b) Que dichas operaciones sean consecuencia de contratos directamente formalizados entre el promotor y el contratista.
A tales efectos, la expresión "directamente formalizados" debe considerarse equivalente a "directamente concertados" entre el promotor y el contratista, cualquiera que sea la forma oral o escrita de los contratos celebrados.
También a dichos efectos, tendrá la consideración de promotor de edificaciones, entre otros, el propietario de inmuebles que contrata la construcción o rehabilitación de los mismos para destinarlos a uso propio.
c) Que dichas ejecuciones de obra tengan por objeto la construcción o rehabilitación de edificios destinados fundamentalmente a viviendas, incluidos los locales, anejos, instalaciones y servicios complementarios en ella situados.
d) Que las referidas ejecuciones de obra consistan materialmente en la construcción o rehabilitación, al menos parcial, de los citados edificios, o en instalaciones realizadas directamente en los mismos por el empresario o profesional (contratista) que las efectúe para el promotor.
3.- Según se desprende de los hechos que se describen en el escrito de consulta, en el supuesto a que dicho escrito se refiere la condición de promotor de la vivienda corresponde a la persona física propietaria del terreno en donde la misma es construida, quien encomienda la ejecución de las obras de construcción de la vivienda a la sociedad anónima, y esta última, a su vez, contrata la realización de parte de dichas obras con la sociedad limitada.
En consecuencia con lo anterior, y según los preceptos anteriormente citados:
El tipo impositivo aplicable el Impuesto sobre el Valor Añadido a las ejecuciones de obra de construcción de la vivienda efectuadas por la sociedad limitada para la sociedad anónima es el tipo general del 16 por ciento. No resulta aplicable a tales operaciones el tipo reducido del 7 por ciento previsto en el artículo 91.uno.3 de la Ley 37/1992 dado que, al no tener la sociedad anónima destinataria de las mismas la condición de promotora de la edificación, no concurre uno de los requisitos exigidos para ello en el citado precepto, a saber, que las ejecuciones de obra sean consecuencia de contratos directamente formalizados entre el promotor y el contratista.
El tipo impositivo aplicable en el Impuesto sobre el Valor Añadido a las ejecuciones de obra de construcción de la vivienda efectuadas por la sociedad anónima para la persona física promotora de la misma es el reducido del 7 por ciento previsto en el artículo 91.uno.3 de la Ley 37/1992, puesto que concurren los requisitos previstos para ello en dicho precepto.
c) El tipo impositivo aplicable en el Impuesto sobre el Valor Añadido a los “trabajos de finalización de la vivienda” a que se refiere el escrito de consulta, efectuados por determinados profesionales para la persona física consultante promotora de la vivienda sería en principio el tipo general del 16 por ciento previsto en el artículo 90.uno de la Ley 37/1992. No obstante, en el supuesto de que tales “trabajos”, que no se describen en el escrito de consulta, tuviesen la naturaleza jurídica de ejecuciones de obra y consistiesen materialmente en la construcción, lógicamente parcial, de la referida vivienda o en instalaciones realizadas directamente en la misma, el tipo impositivo aplicable a los mismos sería el reducido del 7 por ciento previsto en el artículo 91.uno.3 de la Ley 37/1992.
4.- En relación con la cuestión relativa al tipo impositivo del Impuesto sobre el Valor Añadido que corresponde aplicar a la venta de la vivienda una vez terminada que realizó la persona física consultante promotora de la misma al tercero adquirente, hay que analizar previamente si tal venta está sujeta a dicho Impuesto.
A tal fin, cabe señalar que, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 4 de la Ley 37/1992, dicha venta sólo estará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido en el supuesto de que la persona física promotora de la misma que la realizó la hubiese efectuado actuando en condición de empresario o profesional a efectos de dicho Impuesto.
Teniendo en cuenta los hechos que se describen en el escrito de consulta, la persona física promotora de la vivienda únicamente podría haber actuado en condición de empresario o profesional en la referida venta en el supuesto de que, según lo dispuesto en el artículo 5.uno.d) de la Ley 37/1992, cuando procedió a iniciar la promoción de la construcción de la vivienda lo hubiese hecho con la intención, acreditada objetivamente, de destinarla a la venta, adjudicación o cesión por cualquier título. Según parece desprenderse de los hechos que se describen en el escrito de consulta, ello no sería así, aunque por circunstancias sobrevenidas posteriormente la persona física promotora de la vivienda acabase finalmente vendiéndola a un tercero.
En consecuencia, la referida venta de la vivienda efectuada por la persona física promotora de la misma no está sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, por no actuar dicha persona en tal venta en condición de empresario o profesional a efectos de dicho Impuesto.
La referida venta está sujeta al concepto transmisiones patrimoniales onerosas del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, regulado en el Texto Refundido de la Ley de dicho Impuesto, que fue aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre (Boletín Oficial del Estado del 20 de octubre).
5.- Lo que comunico a Vd. con el alcance y efectos previstos en el apartado 2 del artículo 107 de la Ley General Tributaria.
Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 0893-00. Texto en la fuente oficial ↗