Consulta general 0877-98

Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 25 de mayo de 1998

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Normativa

• Ley 37/1992 · art. 95 Limitaciones del derecho a deducir
• Ley 37/1992 · art. 108 Concepto de bienes de inversión

Normativa según la fuente: Ley 37/1992, Art. 95, 108

Descripción de hechos

- Consideración de tales vehículos como bienes de inversión. - Existencia de autoconsumo. - Aplicación de limitaciones y exclusiones al derecho a deducir.

Cuestión planteada

La consultante se dedica a la producción y distribución de vehículos automóviles. Parte de los vehículos producidos o adquiridos se destina a su utilización por personal de la empresa para necesidades de la misma y para necesidades privadas, por un plazo de tiempo no superior a seis meses, transcurrido el cual son vendidos.

Contestación

A) Fundamentos de derecho.-

1. El artículo 108, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), establece que "a los efectos de este Impuesto, se considerarán de inversión los bienes corporales, muebles, semovientes o inmuebles que, por su naturaleza y función, estén normalmente destinados a ser utilizados por un período de tiempo superior a un año como instrumentos de trabajo o medios de explotación."

Por tanto, no tiene la consideración de bien de inversión a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido un automóvil que, producido o adquirido para su venta, pasa a ser utilizado por los empleados de la entidad para fines privados y de la propia empresa, cuando tal utilización es de seis meses, transcurridos los cuales se procede a su venta.

El artículo 9, apartado 1º, de la citada ley dispone que se considerarán operaciones asimiladas a las entregas de bienes a título oneroso a los autoconsumos de bienes, considerándose como tales, entre otros, las siguientes operaciones realizadas sin contraprestación:

"...

d) La afectación o, en su caso, el cambio de afectación de bienes producidos, construidos, extraídos, transformados, adquiridos o importados en el ejercicio de la actividad empresarial o profesional del sujeto pasivo para su utilización como bienes de inversión.

Lo dispuesto en esta letra no será de aplicación en los supuestos en que al sujeto pasivo se le hubiera atribuido el derecho a deducir íntegramente las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido que hubiere soportado en el caso de adquirir a terceros bienes de idéntica naturaleza.

...".

Dado que, como se ha señalado anteriormente, los vehículos a que se refiere el escrito de consulta no tienen la consideración de bienes de inversión para la Sociedad consultante, la afectación de los mismos a los fines que se indican en dicho escrito no determinará la existencia del supuesto de autoconsumo previsto en el artículo 9.1º.d) de la Ley 37/1992 anteriormente transcrito.

2. En cuanto a la deducibilidad de las cuotas soportadas para la fabricación o adquisición de tales vehículos, el artículo 95 de la Ley del Impuesto, modificado por la Ley 66/1997, de Medidas Fiscales, Administrativas y del Orden Social, dispone lo siguiente:

"Uno. Los empresarios o profesionales no podrán deducir las cuotas soportadas o satisfechas por las adquisiciones o importaciones de bienes o servicios que no se afecten, directa y exclusivamente, a su actividad empresarial o profesional.

Dos. No se entenderán afectos directa y exclusivamente a la actividad empresarial o profesional, entre otros:

...

5º. Los bienes destinados a ser utilizados en la satisfacción de necesidades personales o particulares de los empresarios o profesionales, de sus familiares o del personal dependiente de los mismos, con excepción de los destinados al alojamiento gratuito en los locales o instalaciones de la empresa del personal encargado de la vigilancia y seguridad de los mismos, y a los servicios económicos y socio-culturales del personal al servicio de la actividad.

Tres. No obstante lo dispuesto en los apartados anteriores, las cuotas soportadas por la adquisición, importación, arrendamiento o cesión de uso por otro título de los bienes de inversión que se empleen en todo o en parte en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional podrán deducirse de acuerdo con las siguientes reglas:

...

2ª. Cuando se trate de vehículos automóviles de turismo y sus remolques, ciclomotores y motocicletas, se presumirán afectados al desarrollo de la actividad empresarial o profesional en la proporción del 50 por ciento.

...".

De lo dispuesto en tal precepto se deriva que cuando el sujeto pasivo adquiere o produce un bien que no se afecta directa y exclusivamente a su actividad empresarial o profesional, las cuotas soportadas no podrán ser deducidas en ningún porcentaje, salvo que se trate de bienes de inversión, en cuyo caso la afectación parcial de tales bienes permitirá la deducción parcial de las cuotas soportadas, conforme a las reglas establecidas por el mismo articulo 95.

Como se ha indicado, los vehículos a que se refiere el escrito de consulta no son bienes de inversión para la Sociedad consultante, por lo que, al determinar si las cuotas soportadas por dicha Sociedad en relación con tales vehículos pueden ser deducidas o no por la Sociedad, no resultan en ningún caso de aplicación las reglas de deducción por afectación parcial.

A efectos de determinar la deducibilidad de las referidas cuotas, debe tenerse en cuenta, además de lo previsto en el artículo 95 de la Ley 37/1992, lo dispuesto en los artículos 7, número 7º, y 12, número 3º, de la misma Ley.

En virtud de lo dispuesto en los artículos 4 y 12, número 3º, de la Ley 37/1992, están sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido, en concepto de autoconsumo de servicios, las prestaciones de servicios efectuadas sin contraprestación en favor de terceros por empresarios o profesionales en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional.

Por otra parte, según lo dispuesto en el artículo 7, número 7º, de la Ley 37/1992, no estarán sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido los autoconsumos de servicios a que se refiere el artículo 12, número 3º, de la misma Ley 37/1992, en el caso de que no se hubiese atribuido al sujeto pasivo el derecho a efectuar la deducción total o parcial del Impuesto sobre el Valor Añadido efectivamente soportado con ocasión de la adquisición o importación de los bienes o de sus elementos componentes que sean objeto de dichas operaciones.

De la interpretación conjunta de los referidos preceptos (artículos 12, número 3º, 7, número 7º, y 95, apartados uno y dos, número 5º, de la Ley 37/1992) se deriva lo siguiente:

a) En el caso de que los vehículos a que se refiere el escrito de consulta hubiesen sido adquiridos o importados por la Sociedad consultante con la intención de destinarlos a la venta, así como, en todo caso, cuando tales vehículos hubiesen sido fabricados por la propia Sociedad, teniendo en cuenta en este último caso que los bienes y servicios empleados por la Sociedad consultante en la fabricación de dichos vehículos fueron adquiridos por la misma para la fabricación de vehículos destinados a la venta, no resultará aplicable lo dispuesto en el artículo 95 de la Ley 37/1992 respecto de las cuotas soportadas por dicha Sociedad por la adquisición o importación de los referidos vehículos o de los bienes y servicios utilizados en su fabricación, debiendo la Sociedad consultante liquidar el Impuesto sobre el Valor Añadido correspondiente al autoconsumo de servicios a que se refiere el artículo 12, número 3º, de la Ley 37/1992, por la cesión a título gratuito a sus empleados del derecho a la utilización de los vehículos para uso particular de los mismos. La base imponible del Impuesto sobre el Valor Añadido correspondiente a dicho autoconsumo deberá determinarse según lo dispuesto en el artículo 79, apartado cuatro, de la Ley 37/1992, debiendo tenerse en cuenta a tales efectos, según los casos, el coste de adquisición del vehículo, o el coste total de fabricación de los mismos para la Sociedad consultante (incluido el coste de mano de obra), imputable al período de tiempo durante el cual el vehículo es utilizado por el empleado para uso particular del mismo.

b) En el caso de que los vehículos a que se refiere el escrito de consulta hubiesen sido adquiridos o importados por la Sociedad consultante con la intención de destinarlos a los fines a que se refiere dicho escrito, las cuotas soportadas por la adquisición o importación de los mismos no podrán ser deducidas en ninguna proporción en aplicación de lo previsto en el artículo 95, apartado uno, de la Ley 37/1992. En este caso, no procederá la liquidación del Impuesto por el supuesto de autoconsumo a que se refiere el artículo 12.3º de la Ley 37/1992 por la cesión a título gratuito a sus empleados del derecho a la utilización de los vehículos para uso particular de los mismos.

B) Resolución.

En consecuencia con todo lo anterior, esta Dirección General considera ajustada a derecho la siguiente contestación a la consulta formulada:

1.- No tendrán la consideración de bienes de inversión para la Sociedad consultante a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, los vehículos adquiridos, importados o producidos por la misma que estén en todo caso destinados por dicha Sociedad a ser utilizados durante un período máximo de seis meses (o, en todo caso, durante un período inferior a un año) como instrumentos de trabajo o medios de explotación, transcurrido el cual los pone a la venta. Lo anterior no puede quedar desvirtuado por el hecho de que el período total de permanencia del automóvil en el patrimonio de la Sociedad consultante (tiempo de uso del vehículo como instrumento de trabajo o medio de explotación, más tiempo durante el cual el vehículo está a la espera de su venta) sea superior a un año.

2.- En el caso en que los vehículos a que se refiere el escrito de consulta hubiesen sido adquiridos o importados por la Sociedad consultante con la intención de destinarlos a la venta, así como, en todo caso, cuando tales vehículos hubiesen sido fabricados por la propia Sociedad, teniendo en cuenta en este último caso que los bienes y servicios empleados por la Sociedad consultante en la fabricación de dichos vehículos fueron adquiridos por la misma para la fabricación de vehículos destinados a la venta, no resultará aplicable lo dispuesto en el artículo 95 de la Ley 37/1992 respecto de las cuotas soportadas por dicha Sociedad por la adquisición o importación de los referidos vehículos o de los bienes y servicios utilizados en su fabricación, pudiendo por tanto la Sociedad consultante deducir tales cuotas si concurren los restantes requisitos previstos en el Capítulo I del Título VIII de la Ley 37/1992. La Sociedad consultante deberá liquidar el Impuesto sobre el Valor Añadido correspondiente al autoconsumo de servicios a que se refiere el artículo 12, número 3º, de la Ley 37/1992, por la cesión a título gratuito a sus empleados del derecho a la utilización de los vehículos para uso particular de los mismos. La base imponible del Impuesto sobre el Valor Añadido correspondiente a dicho autoconsumo deberá determinarse según lo dispuesto en el artículo 79, apartado cuatro, de la Ley 37/1992, debiendo tenerse en cuenta a tales efectos, según los casos, el coste de adquisición del vehículo, o el coste total de fabricación de los mismos para la Sociedad consultante (incluido el coste de mano de obra), imputable al período de tiempo durante el cual el vehículo es utilizado por el empleado para uso particular del mismo.

3.- En el caso de que los vehículos a que se refiere el escrito de consulta hubiesen sido adquiridos o importados por la Sociedad consultante con la intención de destinarlos a los fines a que se refiere el escrito de consulta, las cuotas soportadas por la adquisición o importación de los mismos no podrán ser deducidas en ninguna proporción en aplicación de lo previsto en el artículo 95, apartado uno, de la Ley 37/1992. En este caso, no procederá la liquidación del Impuesto por el supuesto de autoconsumo a que se refiere el artículo 12.3º de la Ley 37/1992 por la cesión a título gratuito a sus empleados del derecho a la utilización de los vehículos para uso particular de los mismos.

4.- La presente contestación sustituye a la emitida con fecha 22 de mayo de 1.998 que, por tanto, queda anulada.

5.- Lo que comunico a Vd. con el alcance y efectos previstos en el apartado 2 del artículo 107 de la Ley General Tributaria.

Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 0877-98. Texto en la fuente oficial ↗