Consulta general 0875-03
Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas · 24 de junio de 2003
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Normativa
- Ley 37/1992 · art. 7 Operaciones no sujetas al impuesto
- Ley 37/1992 · art. 92 Cuotas tributarias deducibles
- Ley 37/1992 · art. 96 Exclusiones y restricciones del derecho a deducir
Normativa según la fuente: Ley 40/1998, Art. 26-1; Ley 37/1992, Arts. 7, 92, 96; Ley 43/1995, Arts. 10-3, 14-1
Descripción de hechos
La consultante va a emprender una actividad empresarial consistente en la venta de máquinas "vaporetas", bien como persona física o bien a través de una Sociedad Limitada. Para su desarrollo tendrá que hacer demostraciones a la clientela, cuya organización exige el alquiler de una sala en un hotel, catering, publicidad del producto e, incluso, algún regalo para obsequiar a los asistentes. Igualmente, tendrá gastos ocasionados por los desplazamientos de los trabajadores para vender el producto.
Cuestión planteada
: Deducibilidad de los gastos en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o en el Impuesto sobre Sociedades y de las cuotas soportadas por el Impuesto sobre el Valor Añadido.
Contestación
El artículo 26.1 de la Ley 40/1998, de 9 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y otras Normas Tributarias, establece que el rendimiento neto de las actividades económicas se determinará según las normas del Impuesto sobre Sociedades, sin perjuicio de las normas especiales contenidas en el artículo 28 de esta Ley para la estimación directa y en el artículo 29 para la estimación objetiva.
Esta remisión genérica a las normas del Impuesto sobre Sociedades para la determinación del rendimiento neto de actividades económicas, así como en el supuesto de que éstas se ejercieran a través de una Sociedad Limitada, nos lleva al artículo 10 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades, que en su apartado 3 dispone que "en el régimen de estimación directa la base imponible se calculará corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en la presente Ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas".
Por su parte, el artículo 14.1 de la Ley 43/1995 dispone en su letra e) que no tendrán la consideración de gastos fiscalmente deducibles para determinar la base imponible del sujeto pasivo los donativos y liberalidades.
No obstante, no serán conceptuados como tales los gastos por relaciones públicas con clientes o proveedores ni los que con arreglo a los usos y costumbres se efectúen con respecto al personal de la empresa ni los realizados para promocionar, directa o indirectamente, la venta de bienes y prestación de servicios, ni los que se hallen correlacionados con los ingresos.
De acuerdo con lo anterior, la deducibilidad de los gastos está condicionada por el principio de su correlación con los ingresos, de tal suerte que aquellos respecto de los que se acredite que se han ocasionado en el ejercicio de la actividad, que sean necesarios para la obtención de los ingresos, serán deducibles, en los términos previstos en los preceptos legales antes señalados, siempre que, además, estén debidamente justificados, mientras que cuando no exista esa vinculación o no se probase suficientemente o no estuvieran debidamente justificados, no podrían considerarse como fiscalmente deducibles de la actividad económica. Además, en el caso de los gastos por relaciones públicas con clientes, su deducibilidad está también condicionada a que guarden la debida proporcionalidad conforme a los usos y costumbres comerciales.
El derecho a deducir en el Impuesto sobre el Valor Añadido está esencialmente regulado en el Capítulo I del Título VIII de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, de dicho Impuesto.
El artículo 92 de la Ley 37/1992, dispone que:
Uno. Los sujetos pasivos podrán deducir de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido devengadas por las operaciones gravadas que realicen en el interior del país las que, devengadas en el mismo territorio, hayan soportado por repercusión directa o satisfecho por las siguientes operaciones:
1º. Las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por otro sujeto pasivo del Impuesto.
(...)
Dos. El derecho a la deducción establecido en el apartado anterior sólo procederá en la medida en que los bienes y servicios adquiridos se utilicen en la realización de las operaciones comprendidas en el artículo 94, apartado uno de esta Ley.”
Por tanto, sin perjuicio de determinadas exclusiones y limitaciones, el derecho a la deducción se aplica a las cuotas soportadas por el conjunto de bienes y servicios que se utilizan en la actividad empresarial o profesional, y concretamente en operaciones con derecho a deducción.
Hay que tener en cuenta que determinadas operaciones no estarán sujetas al Impuesto según lo dispuesto en el artículo 7, concretamente sus apartados 2º, 3º y 4º establecen que no estarán sujetas al Impuesto:
“2º. Las entregas gratuitas de muestras de mercancías sin valor comercial estimable, con fines de promoción de las actividades empresariales o profesionales.
A los efectos de esta Ley, se entenderá por muestras de mercancías los artículos representativos de una categoría de las mismas que, por su modo de presentación o cantidad, sólo puedan utilizarse en fines de promoción.
3º. Las prestaciones de servicios de demostración a título gratuito efectuadas para la promoción de las actividades empresariales o profesionales.
4º. Las entregas sin contraprestación de impresos u objetos de carácter publicitario.
Los impresos publicitarios deberán llevar de forma visible el nombre del empresario o profesional que produzca o comercialice bienes o que ofrezca determinadas prestaciones de servicios.
A los efectos de esta Ley, se considerarán objetos de carácter publicitario los que carezcan de valor comercial intrínseco, en los que se consigne de forma indeleble la mención publicitaria.
Por excepción a lo dispuesto en este número, quedarán sujetas al Impuesto las entregas de objetos publicitarios cuando el coste total de los suministros a un mismo destinatario durante el año natural exceda de quince mil pesetas (90,15 euros), a menos que se entreguen a otros sujetos pasivos para su redistribución gratuita.”
En relación con las exclusiones y restricciones del derecho a deducir, el artículo 96 Uno. 5º de la ley 37/92, establece que no podrán ser objeto de deducción las cuotas soportadas por la adquisición de:
“Los bienes y servicios destinados a atenciones a clientes, asalariados o a terceras personas.
No tendrán esta consideración:
a) Las muestras gratuitas y los objetos publicitarios de escaso valor definidos en el artículo 7, números 2º y 4º de esta Ley.
b) Los bienes destinados exclusivamente a ser objeto de entrega o cesión de uso, directamente o mediante transformación, a título oneroso, que, en un momento posterior a su adquisición, se destinasen a atenciones a clientes, asalariados o terceras personas”.
Por su parte, el número 6º del mismo apartado del artículo 96 restringe el derecho a deducir las cuotas soportadas en:
”Los servicios de desplazamiento o viajes, hostelería y restauración, salvo que el importe de los mismos tuviera la consideración de gasto fiscalmente deducible a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre sociedades”.
Por tanto, podemos concluir señalando, que las cuotas soportadas en las adquisiciones de bienes y servicios que utiliza la consultante en la realización de su actividad empresarial de venta de “Vaporetas”, derivadas de las demostraciones a la clientela como el alquiler de una sala, catering y publicidad, serán deducibles siempre que se ajusten al resto de requisitos contenidos en el Titulo VIII de la Ley 37/1992. No obstante, si por la naturaleza de los bienes y servicios adquiridos, estos se destinaran a atenciones con los clientes, las cuotas soportadas no tendrían la consideración de deducibles en el Impuesto sobre el Valor Añadido, de acuerdo con lo dispuesto por el precitado número 5º del apartado Uno del artículo 96 de la Ley 37/1992.
En relación con los gastos de transporte en que incurra la consultante para cubrir los desplazamientos de sus trabajadores exigidos por las ventas propias de la actividad, de acuerdo con la normativa citada, tales operaciones de desplazamiento, si bien relacionados expresamente en el referido número 6º del apartado uno del artículo 96 de la Ley 37/1992, no les resultaría de aplicación la exclusión del derecho a deducir contenida en dicho artículo siempre que se tratara de gastos que, de acuerdo con los criterios recogidos por la Ley 43/1995 de 27 de diciembre del Impuesto sobre Sociedades, tuvieran la consideración de gastos deducibles a efectos de dicho tributo.
Sin perjuicio de lo anterior, la deducibilidad de las cuotas soportadas precisará del cumplimiento del resto de requisitos contenidos en el Título VIII de la Ley 37/1992.
Lo que comunico a Vd. con el alcance y efectos previstos en el apartado 2 del artículo 107 de la Ley General Tributaria.
Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 0875-03. Texto en la fuente oficial ↗