Consulta general 0812-04

Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas · 30 de marzo de 2004

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Normativa

• Ley 37/1992 · art. 20 Exenciones en operaciones interiores
• Ley 37/1992 · art. 78 Base imponible. Regla general
• Ley 37/1992 · art. 11 Concepto de prestación de servicios
• Ley 37/1992 · art. 90 Tipo impositivo general
• Ley 37/1992 · art. 6 Concepto de edificaciones

Normativa según la fuente: Ley 37/1992, Arts. 20, 78, 11, 90; TRLIRPF, Art. 6

Descripción de hechos

El consultante vive en un piso alquilado habiéndose formalizado un contrato privado de opción de compra sobre el mismo.

Cuestión planteada

Si está sujeto al Impuesto sobre el Valor Añadido. En caso de estar obligado a pagar el Impuesto sobre el Valor Añadido si se lo puede deducir en la declaración de la renta.

Contestación

1- De acuerdo con lo establecido en el artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), estarán sujetas al citado tributo las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional.

El artículo 5, apartado uno, letra c) de la citada Ley declara que, a efectos de lo dispuesto en esta Ley, se reputarán empresarios o profesionales quienes realicen una o varias entregas de bienes o prestaciones de servicios que supongan la explotación de un bien corporal o incorporal con el fin de obtener ingresos continuados en el tiempo. En particular, tendrán dicha consideración los arrendadores de bienes.

2.- El artículo 20, apartado uno, número 23º de la Ley 37/1992, dispone que están exentos del citado tributo los arrendamientos que tengan la consideración de servicios con arreglo a lo dispuesto en el artículo 11 de esta Ley y que tengan por objeto edificios o partes de los mismos destinados exclusivamente a viviendas, incluidos los garajes y anexos accesorios a estas últimas y los muebles, arrendados conjuntamente con aquéllos.

En consecuencia, estará sujeto pero exento del Impuesto sobre el Valor Añadido el arrendamiento de la vivienda a que se refiere el escrito de consulta, puesto que su objeto es el servir a personas que la destinen exclusivamente a vivienda.

3.- Según lo establecido en el artículo 78 de la Ley 37/1992, la base imponible de dicho Impuesto está constituida por el importe total de la contraprestación de las operaciones sujetas al mismo, procedente del destinatario o de terceras personas,

incluyéndose en el concepto de contraprestación cualquier crédito efectivo a favor de quien realice la operación gravada, derivado tanto de la prestación principal como de las accesorias de la misma.

En relación con la determinación de la base imponible en los arrendamientos de bienes inmuebles sujetos y no exentos al Impuesto sobre el Valor Añadido, esta Dirección General de Tributos, entre otras, en sus Resoluciones de 7 de febrero de 1986 (BOE del 11), 13 de marzo de 1986 (BOE del 20) y 2 de junio de 1986 (BOE del 13) ha determinado lo siguiente: "Se incluyen en el concepto de contraprestación, no solamente el importe de la renta, sino también las cantidades asimiladas a la renta y cualquier otro crédito efectivo del arrendador frente al arrendatario derivado de la prestación arrendaticia y de otras accesorias a la misma".

Entre los conceptos que, según las citadas Resoluciones, forman parte de la base imponible de las operaciones de arrendamiento de inmuebles sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido, siempre que se repercutan al arrendatario, se enuncian los siguientes: contribución territorial urbana, cuota de participación en los gastos generales (incluidos el sueldo del portero o conserje), repercusiones por obras, repercusiones por suministros energéticos y otros conceptos análogos.

Por tanto, la base imponible del Impuesto sobre el Valor Añadido en los arrendamientos de inmuebles sujetos y no exentos del Impuesto estará constituida por el importe total de la contraprestación del referido servicio, incluyéndose en dicho concepto no solamente el importe de la renta, sino también las cantidades repercutidas por el arrendador al arrendatario en concepto de gastos de comunidad.

4.- En lo que se refiere a la constitución de un derecho de opción de compra sobre la vivienda a que se refiere el escrito de consulta, de acuerdo con el artículo 11.Uno de la Ley 37/1992, se entenderá por prestación de servicios toda operación sujeta al citado tributo que, de acuerdo con dicha Ley, no tenga la consideración de entrega, adquisición intracomunitaria o importación de bienes.

En estos términos, la concesión por un empresario o profesional (el arrendador de la vivienda tiene esta condición) de una opción de compra sobre un bien inmueble afecto a su actividad empresarial o profesional es una operación sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido que, de acuerdo con lo establecido en el artículo anteriormente reproducido, se considerará "prestación de servicios", por cuanto la concesión de dicha opción no supone la transmisión del poder de disposición sobre el inmueble objeto de la opción y no es una entrega de bienes, sino la constitución de un mero derecho a favor del beneficiario de la opción, que podrá o no ejercitarla llegado el momento.

Sólo podría conceptuarse como "entrega de bienes" la concesión de una opción de compra si el beneficiario se compromete formalmente al ejercicio de la misma, en cuyo caso, más que ante una verdadera opción de compra, se está ante un contrato de promesa bilateral de compraventa; en esta hipótesis, serían de aplicación todas las normas previstas para las entregas de bienes inmuebles por la normativa reguladora del Impuesto (exenciones, devengo, etc.).

En el supuesto planteado, si la opción puede o no ejercitarse, no comprometiéndose la sociedad beneficiaria a su ejercicio, su concesión constituye una prestación de servicios a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, sujeta y no exenta, por la cual es necesario repercutir el Impuesto al tipo general del 16 por ciento, según se deduce del artículo 90.Uno de la Ley 37/1992.

5.- Por lo tanto, según lo establecido en los puntos anteriores, se concluye que el arrendamiento de la vivienda objeto de consulta está sujeto pero exento del Impuesto, lo cual implica la no repercusión del mismo. La exención comprende, no sólo la renta satisfecha en concepto de alquiler, sino también los gastos de comunidad que el arrendador repercute al arrendatario, así como la renta correspondiente al alquiler del mobiliario de la cocina.

Sin embargo, la constitución de la opción de compra referida en el escrito de la consulta, tiene la consideración de una prestación de servicios diferenciada y, en consecuencia, se trata de una operación sujeta y no exenta del Impuesto, por la que habrá que repercutir el mismo al tipo del 16 por ciento.

6.- El texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas aprobado por Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo, establece en el artículo 6.1 que constituye el hecho imponible la obtención de renta por el contribuyente. En el articulado de la Ley se establece como se cuantifica la renta del período impositivo. A estos efectos, el Impuesto sobre el Valor Añadido satisfecho por la constitución de la opción de compra de la vivienda arrendada en la que vive el consultante no tiene el carácter de gasto deducible para determinar la renta del período impositivo.

Lo que comunico a Vd. con el alcance y efectos previstos en el apartado 2 del artículo 107 de la Ley General Tributaria.

Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 0812-04. Texto en la fuente oficial ↗