Consulta general 0806-01
Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 23 de abril de 2001
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Normativa
- Ley 37/1992 · art. 5.Uno.d) Concepto de empresario o profesional
- Ley 37/1992 · art. 84 Sujetos pasivos
- Ley 37/1992 · art. 91.Uno.1.7º Tipos impositivos reducidos
Normativa según la fuente: Ley 37/1992. Art. 5-Uno-d); 84; 91-Uno-1-7º. ITP y AJD. RDL 1/1993 art. 31-2. RD. 828/1995 art. 61
Descripción de hechos
Dos matrimonios adquieren un solar en pro indiviso para la construcción de un edificio formado por dos viviendas. Se encuentra pendiente de formalizar la escritura de extinción de pro indiviso y adjudicación de cada una de las viviendas a los propietarios.
Cuestión planteada
1) Sujeción de la operación al Impuesto sobre el Valor Añadido. 2) Tipo impositivo aplicable a la entrega de las viviendas. 3) Posibilidad de deducir el impuesto soportado en la construcción. 4) Tributación de la escritura de extinción de proindiviso en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.
Contestación
El artículo 392 del Código Civil señala, al tratar de las comunidades de bienes, que hay comunidad cuando la propiedad de una cosa o de un derecho pertenece pro indiviso a varias personas.
De acuerdo con los términos del escrito de consulta, según los cuales dos matrimonios compran una casa en ruinas por iguales partes en indiviso, y según el precepto anterior, debe entenderse que existe la comunidad de bienes cuando menos desde el momento de la adquisición y, por tanto, es ésta la que adquiere el inmueble.
De conformidad con lo previsto por el artículo 5.uno.d) de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del día 29), se reputarán empresarios quienes efectúen la urbanización de terrenos o la promoción, construcción o rehabilitación de edificaciones destinadas, en todo caso, a su venta, adjudicación o cesión por cualquier título, aunque sea ocasionalmente.
El apartado tres del artículo 84 de la misma Ley dispone que tienen la consideración de sujetos pasivos las herencias yacentes, comunidades de bienes y demás entidades que, careciendo de personalidad jurídica, constituyan una unidad económica o un patrimonio separado susceptible de imposición, cuando realicen operaciones sujetas al mismo.
Según lo previsto en los artículos 5 y 84 de la Ley 37/1992, tienen la consideración de empresarios las Comunidades de bienes o Comunidades de Propietarios que promuevan la construcción de edificaciones para su adjudicación a los comuneros aunque realicen dichas operaciones ocasionalmente, siendo las citadas comunidades los sujetos pasivos de las adjudicaciones. En los supuestos de promoción de viviendas en régimen de propiedad horizontal en que los autopromotores adquieren el solar en proindiviso, la promoción del edificio para su adjudicación a los copropietarios constituye una actividad empresarial a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, en la que la "comunidad de autopromotores" será el sujeto pasivo del mismo, por cuanto este supuesto es el previsto por el artículo 84, apartado tres: existe un bien explotado en común por una multiplicidad de personas para desarrollar una actividad calificada como empresarial por la Ley del Impuesto, que constituye una unidad económica susceptible de imposición.
De acuerdo con lo establecido en el artículo 90, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), el citado tributo se exigirá al tipo impositivo del 16 por ciento, salvo lo previsto en el artículo 91 siguiente.
El artículo 91, apartado uno.1, número 7º de la Ley 37/92, determina que se aplicará el tipo impositivo del 7 por ciento a las entregas de los edificios o partes de los mismos aptos para su utilización como viviendas, incluidas las plazas de garaje, con un máximo de dos unidades, y anexos en ellos situados que se transmitan conjuntamente.
En consecuencia, el tipo impositivo aplicable a las adjudicaciones de las viviendas realizadas por la comunidad será el 7 por 100.
La comunidad podría deducir el Impuesto sobre el Valor Añadido soportado por la adquisición de bienes y servicios relativos a la construcción del inmueble objeto de consulta, siempre que se cumplieran los requisitos exigidos para tal deducción, previstos en el Capítulo I del Titulo VIII de la Ley 37/1992, y siempre que en las facturas que documenten dichas adquisiciones aparezca como destinatario de la operación la mencionada comunidad de bienes y no cada uno de sus miembros como tal.
En cuanto a la tributación en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (ITP y AJD) de la escritura pública que documenta la extinción del pro indiviso y adjudicación de las viviendas a los comuneros hay que atender al artículo 61 del Real Decreto 828/1995, de 29 de mayo, por el que se aprueba el Reglamento de este Impuesto.
Dicho artículo dispone que la disolución de comunidades de bienes que no hayan realizado actividades empresariales, siempre que las adjudicaciones guarden la debida proporción con las cuotas de titularidad, sólo tributarán, en su caso, por actos jurídicos documentados.
La aplicación del concepto de actividad empresarial resulta problemático ya que dicho concepto no se encuentra definido por las normas del ITP y AJD. No obstante si ha sido definido en otros impuestos, Impuesto sobre el Valor Añadido e Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, de una manera similar, como la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
Una antigua sentencia del Tribunal Supremo de 14 de mayo de 1985, tratando el tema de las actividades empresariales en el ITP y AJD, requería cierta habitualidad y una cierta organización cuando no se trataba de sociedades, sujetas siempre por si mismas, sin que bastara la realización de actos empresariales aislados para considerar la sujeción al Titulo II de Operaciones Societarias.
Esa misma doctrina debe ser aplicada al caso de las comunidades de bienes, a las que debe requerírseles una cierta habitualidad y organización en la realización de operaciones empresariales para considerarlas sujetas.
Por otra parte, en el supuesto planteado no se observa ninguna intención de intervenir en el mercado ya que sólo se adjudican las viviendas construidas a los comuneros.
En consecuencia, la escritura de extinción de pro indiviso y adjudicación de viviendas a los comuneros tributará por la modalidad de actos jurídicos documentados del ITP y AJD al reunir todos los requisitos exigidos por el artículo 31.2 del Texto Refundido de este Impuesto, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre, para ser sometida al gravamen gradual del 0,50 por 100, al tratarse de:
- Primera copia de escritura.
- Tener por objeto una cosa valuable.
- Contener un acto inscribible en el Registro de la Propiedad.
- No estar sujeta al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones ni a los conceptos comprendidos en las modalidades de transmisiones patrimoniales onerosas y operaciones societarias.
Lo que comunico a vd. con el alcance y efectos previstos en el apartado 2 del artículo 107 de la Ley General Tributaria, sin que la presente contestación tenga carácter vinculante por no reunir el escrito de consulta los requisitos previstos en los apartados 4 y 5 del artículo 107 de la Ley General Tributaria y en el Real Decreto 404/1997, de 21 de marzo, por el que se establece el régimen aplicable a las consultas cuya contestación deban tener carácter vinculante para la Administración Tributaria.
Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 0806-01. Texto en la fuente oficial ↗