Consulta general 0779-03

Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 12 de junio de 2003

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Normativa

• Ley 37/1992 · art. 4 Hecho imponible
• Ley 37/1992 · art. 5 Concepto de empresario o profesional
• Ley 37/1992 · art. 75 Devengo del impuesto
• Ley 37/1992 · art. 80 Modificación de la base imponible
• Ley 37/1992 · art. 90 Tipo impositivo general

Normativa según la fuente: Ley 37/1992 arts. 4, 5, 75, 80 y 90

Descripción de hechos

La entidad consultante adquirió una parcela de terreno edificable. A cambio, pactó con los transmitentes, personas físicas, que la contraprestación se haría efectiva a través de la entrega de una de las edificaciones a construir por la consultante en dicha parcela. Elevada a escritura pública la permuta descrita, ambas partes deciden modificar la operación pactando ahora que la contraprestación se abone en metálico.

Cuestión planteada

Posibilidad de modificar la base imponible inicialmente declarada.

Contestación

1.- El apartado uno del artículo 4 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), establece que "estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen".

2.- Asimismo, el artículo 5 de la Ley 37/1992 dispone que tendrán la condición de empresarios o profesionales, entre otros, quienes realicen las actividades empresariales o profesionales que se definen en el mismo precepto y quienes efectúen la urbanización de terrenos o la promoción de edificaciones para su venta.

En el mismo precepto se definen las actividades empresariales o profesionales como aquellas que “impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales o humanos o de uno de ellos con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes y servicios”.

En este sentido, no se explicita en el escrito de consulta si los transmitentes de la finca sobre la que se van a construir los chalets individuales tienen la condición de empresarios o profesionales. No obstante, considerando que en dicha transmisión se repercutió el Impuesto a la sociedad consultante, plantearemos la contestación a la consulta formulada suponiendo que así es.

3.- En aplicación de los preceptos señalados y en relación con las operaciones de transmisión de terrenos a cambio de edificaciones o parte de las mismas a construir sobre ellos, constituye doctrina reiterada de este Centro directivo que la entrega inicial de los terrenos supone tanto el devengo del Impuesto correspondiente a dicha entrega como el devengo por la entrega de las edificaciones a construir, considerándose la entrega del terreno como pago anticipado a la entrega de dichas edificaciones que se producirá en el futuro, una vez la construcción haya concluido.

Por ello, en la operación de permuta inicialmente concluida entre las partes, los cedentes del terreno tendrían que haber repercutido a la consultante el Impuesto devengado por dicha entrega, considerando, a estos efectos, que la entrega de terrenos se grava al tipo general del 16 por ciento, de acuerdo con lo establecido por el apartado uno del artículo 90 de la Ley 37/1992 y no al 7 por ciento como se señala en el escrito de consulta.

Adicionalmente, la consultante hubo de repercutir a los transmitentes el Impuesto devengado con ocasión del pago a cuenta que representa la cesión del terreno, cuya cuantía habría de haberse referido al momento futuro de entrega de los chalets a aquéllos.

4.- Sin perjuicio de lo expuesto en los números precedentes y de acuerdo con el escrito de consulta presentado, las partes van a proceder a “realizar una modificación de la escritura o, en su defecto, una cancelación de la misma modificando la permuta por una compraventa”.

Dicha modificación, no prevista en la operación de permuta inicialmente concluida por las partes y que se elevó a escritura pública en ese sentido, determinará la procedencia de lo previsto por el apartado dos del artículo 80 de la Ley del Impuesto, el cual establece que “cuando por resolución firme, judicial o administrativa o con arreglo a Derecho o a los usos de comercio queden sin efecto total o parcialmente las operaciones gravadas o se altere el precio después del momento en que la operación se haya efectuado, la base imponible se modificará en la cuantía correspondiente”.

Esta modificación de la base imponible determinará, asimismo, la rectificación de las cuotas impositivas inicialmente repercutidas que habrá de llevarse a cabo, de acuerdo con el apartado uno del artículo 89 de la Ley 37/1992 “(…) en el momento en que se adviertan las causas de la incorrecta determinación de las cuotas o se produzcan las demás circunstancias a que se refiere el párrafo anterior, siempre que no hubiesen transcurrido cuatro años a partir del momento en que se devengó el Impuesto correspondiente a la operación o, en su caso, se produjeron las circunstancias a que se refiere el citado artículo 80”.

5.- Por lo expuesto, los transmitentes del terreno habrán de repercutir el Impuesto como consecuencia de la transmisión del mismo al tipo del 16 por ciento. La consultante, por su parte, habrá de modificar el pago a cuenta que la entrega de dicho terreno supuso, dejándolo sin efecto a través de la devolución de su importe a los transmitentes, junto con la cuota impositiva repercutida.

En el caso de que el pago a cuenta a que se refiere el párrafo anterior no se hubiera efectuado, habrá previamente de reflejarse en la declaración-liquidación correspondiente a la fecha de su devengo, estos es, el día en que se produjo la entrega del terreno a la consultante, según se expuso en el punto 3 anterior. Dicha anotación determinará un aumento de las cuotas inicialmente repercutidas durante el período que corresponda, por lo que será de aplicación lo dispuesto en el apartado cinco del artículo 89 de la Ley del Impuesto “cuando la rectificación de las cuotas implique un aumento de las inicialmente repercutidas y no haya mediado requerimiento previo, el sujeto pasivo deberá presentar una declaración-liquidación rectificativa aplicándose a la misma el recargo y los intereses de demora que procedan de conformidad con lo establecido en el artículo 61, número 3 de la Ley General Tributaria”.

El mismo supuesto de aumento de cuotas inicialmente repercutidas se producirá en el caso de que la entrega del terreno se hubiera gravado de forma incorrecta al 7 por ciento. En este caso, los transmitentes habrán de corregir el Impuesto devengado con ocasión de la entrega a la consultante, a través del procedimiento expuesto en el párrafo anterior al efecto de que dicha transmisión se grave al tipo del 16 por ciento.

6.- Lo que comunico a Vd. con el alcance y efectos previstos en el apartado 2 del artículo 107 de la Ley General Tributaria, sin que la presente contestación tenga carácter vinculante por no reunir el escrito de consulta los requisitos previstos en los apartados 4 y 5 del artículo 107 de la Ley General Tributaria y en el Real Decreto 404/1997, de 21 de marzo, por el que se establece el régimen aplicable a las consultas cuya contestación deban tener carácter vinculante para la Administración Tributaria.

Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 0779-03. Texto en la fuente oficial ↗