Consulta general 0721-04
Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 24 de marzo de 2004
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Normativa
- Ley 37/1992 · art. 4 Hecho imponible
- Ley 37/1992 · art. 5 Concepto de empresario o profesional
- Ley 37/1992 · art. 79.Uno Base imponible. Reglas especiales
- Ley 37/1992 · art. 80.Seis Modificación de la base imponible
Normativa según la fuente: Ley 37/1992 arts. 4, 5, 79-Uno, 80-Seis
Descripción de hechos
El consultante entregó a una sociedad mercantil un terreno de su propiedad a cambio de una de las viviendas que se promoverían en el mismo.
Cuestión planteada
Sujeción al Impuesto.
Contestación
1.- El apartado uno del artículo 4 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), establece que "estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen."
2.- Por su parte, el artículo 5 de la Ley 37/1992 dispone que tendrán la condición de empresarios o profesionales, entre otros, quienes realicen las actividades empresariales o profesionales que se definen en el mismo precepto y quienes efectúen la urbanización de terrenos o la promoción de edificaciones para su venta.
En el mismo precepto se definen las actividades empresariales o profesionales como aquellas que “impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales o humanos o de uno de ellos con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes y servicios”.
Del escrito presentado parece deducirse que el consultante no tiene la condición de empresario o profesional, por lo que en la presente contestación a la consulta formulada se supondrá que se ha realizado la operación de permuta a título particular.
Por ello, la transmisión del inmueble que tuvo lugar el 23 de diciembre de 1999 no habría estado sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, si bien habrá de tributar por la modalidad Transmisiones Patrimoniales Onerosas del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.
3.- Sin perjuicio de lo anterior y en relación con las operaciones de permuta realizadas en los términos que se señalan en el escrito de consulta, constituye doctrina reiterada de este Centro directivo que la entrega inicial del terreno supone tanto el devengo del Impuesto correspondiente a dicha entrega (devengo que, en este caso, no se produce por las circunstancias expuestas en el punto 1 anterior) como el devengo por la entrega de las edificaciones a construir (esto es, la vivienda), considerándose la entrega del inmueble como pago anticipado de la entrega de dicha edificación que se producirá en el futuro, una vez la construcción haya concluido.
En este sentido, el apartado uno del artículo 79 de la Ley 37/1992 establece que “en las operaciones cuya contraprestación no consista en dinero, que se considerará como base imponible la que se hubiese acordado en condiciones normales de mercado, en la misma fase de producción o comercialización, entre partes que fuesen independientes”.
En particular, en su párrafo segundo señala lo siguiente: “no obstante, si la contraprestación consistiera parcialmente en dinero, se considerará base imponible el resultado de añadir al valor en el mercado de la parte no dineraria de la contraprestación el importe de la parte dineraria de la misma, siempre que dicho resultado fuera superior al determinado por aplicación de lo dispuesto en el párrafo anterior.”
Por su parte, el apartado seis del artículo 80 de la Ley del Impuesto prevé que “si el importe de la contraprestación no resultara conocido en el momento del devengo del Impuesto, el sujeto pasivo deberá fijarlo provisionalmente aplicando criterios fundados, sin perjuicio de su rectificación cuando dicho importe fuera conocido."
De acuerdo con estos preceptos, el valor de mercado de la vivienda que la mercantil entregaría al consultante se hubo de determinar provisionalmente en el momento de recibir el terreno, aplicando criterios fundados para esa determinación, sin perjuicio de rectificar la base imponible si el valor de mercado correspondiente a la citada edificación fuese diferente en el momento de la entrega material de la misma, que es cuando se produce el correspondiente hecho imponible a efectos del Impuesto.
La base imponible de las operaciones sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido debe referirse al momento en que se produce el devengo de las mismas. En la entrega de la vivienda a que se refiere la consulta, el devengo se produce en el momento de su puesta a disposición del adquirente (año 2002) y a ese momento debe referirse la base imponible, o lo que es igual, en este caso, el valor de mercado de aquélla. En el momento de la entrega del terreno sólo se produjo un pago anticipado de la entrega de la edificación y, en ese momento, sólo cabe una determinación provisional de la base imponible. Esta sólo podrá determinarse con carácter definitivo en el momento de producirse la entrega de la vivienda, debiendo rectificarse la anterior cuando entre un momento y otro se haya modificado su valor de mercado.
Consecuentemente, la mercantil adquirente hubo de haber repercutido al transmitente el Impuesto devengado con ocasión del pago a cuenta que representó la cesión del terreno, cuya cuantía habría de haberse referido al momento futuro de entrega de la vivienda a aquél, resultando irrelevante, a estos efectos, que el transmitente del terreno no tuviera la consideración de empresario o profesional, ya que el sujeto pasivo de la entrega de la vivienda es, en este caso, la entidad adquirente del mencionado terreno.
Considerando la probable alteración de la valoración de la vivienda a construir que se efectuó en 1999 (10 millones de pesetas), habrá de liquidarse la diferencia que resulte de la determinación de la base imponible definitiva calculada a partir del valor de la misma en 2002, repercutiéndose el Impuesto en dicha cuantía al consultante.
4.- Lo que comunico a Vd. con el alcance y efectos previstos en el apartado 2 del artículo 107 de la Ley General Tributaria.
Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 0721-04. Texto en la fuente oficial ↗