Doctrina IVADirección General de Tributos
y tribunales económico-administrativos

Consulta general 0716-02

Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 13 de mayo de 2002

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Normativa

Normativa según la fuente: Ley 37/1992 arts. 4, 9-1º y 79

Descripción de hechos

Una empresa suministra energía eléctrica a sus prejubilados por regulación de empleo, al mantenerles ciertos beneficios inherentes al Convenio Colectivo. El suministro se hace a precios notoriamente inferiores al de mercado.

Cuestión planteada

- Sujeción al Impuesto- Base imponible

Contestación

1. - El artículo 4 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), dispone lo siguiente: “Uno. Estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen. Dos. Se entenderán, en todo caso, realizadas en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional: a) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por las sociedades mercantiles. b) Las transmisiones o cesiones de uso a terceros de la totalidad o parte de cualesquiera de los bienes o derechos que integren el patrimonio empresarial o profesional de los su-jetos pasivos, incluso las efectuadas con ocasión del cese en el ejer-cicio de las actividades económicas que determinan la sujeción al Impuesto. Tres. La sujeción al Impuesto se produce con independencia de los fines o resultados perseguidos en la actividad empresarial o profesional o en cada operación en particular". Por otra parte, hay que señalar que conforme a lo establecido en el apartado Uno, del artículo 8, de la Ley del Impuesto, se consideran entrega de bienes la transmisión del poder de disposición sobre bienes corporales, incluso si se efectúan mediante cesión de títulos representativos de dichos bienes, considerando a estos efectos, que tienen la condición de bienes corporales el gas, el calor, el frío, la energía eléctrica y demás modalidades de energía. El suministro de energía eléctrica es una entrega, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido. El Impuesto sobre el Valor Añadido no sujeta únicamente las operaciones realizadas a título oneroso ya que los artículos 9 y 12 de la citada Ley asimilan a dichas operaciones las realizadas a título gratuito, sin contraprestación. En concreto, el artículo 9 contiene, entre otros, el siguiente supuesto: "Se considerarán operaciones asimiladas a las entregas de bienes a título oneroso: 1º. El autoconsumo de bienes. A los efectos de este Impuesto, se considerarán autoconsumos de -bienes las siguientes operaciones realizadas sin contraprestación: b) La transmisión del poder de disposición sobre bienes corporales que integren el patrimonio empresarial o profesional del sujeto pasivo". Aunque el precepto legal se refiere literalmente a "operaciones sin contraprestación", de acuerdo con los criterios interpretativos admitidos en derecho a que remite el artículo 23 de la Ley General Tributaria y el artículo 3 del Código Civil, debe llegarse a la lógica conclusión de que incluso en los casos en que dicha contraprestación exista pero sea meramente simbólica o desproporcionadamente al inferior valor de mercado, se trata de una operación sin contraprestación a efectos de este Impuesto. Por consiguiente, y conforme con lo expuesto anteriormente, están sujetas a este Impuesto, las entregas de suministro eléctrico, realizadas por una empresa a favor de sus trabajadores prejubilados, en virtud de lo establecido en Convenio Colectivo, tanto si se realizan a título oneroso como gratuito. 2. - El artículo 78 de la Ley 37/92 establece la siguiente regla general en relación con la base imponible: "Uno. La base imponible del Impuesto estará constituida por el importe total de la contraprestación de las operaciones sujetas al mismo procedente del destinatario o de terceras personas." Para determinar el importe total de la contraprestación, el artículo 79 de la misma Ley establece reglas especiales aplicables, entre otros, en los casos de que la contraprestación, no esté constituida únicamente por dinero, la operación se realice a título gratuito o, existiendo vinculación entre las partes, se haya convenido un precio notoriamente inferior al normal en el mercado. Dicho artículo establece lo siguiente: “Uno. En las operaciones cuya contraprestación no consista en dinero se considerará como base imponible la que se hubiese acordado en condiciones normales de mercado, en la misma fase de producción o comercialización, entre partes que fuesen independientes. No obstante, si la contraprestación consistiera parcialmente en dinero, se considerará base imponible el resultado de añadir al valor en el mercado de la parte no dineraria de la -contraprestación el importe de la parte dineraria de la misma, siempre que dicho resultado fuere superior al determinado por aplicación de lo dispuesto en el párrafo anterior. (…) Tres. En los supuestos de autoconsumo y de transferencia de bienes, comprendidos en el artículo 9, números 1º y 3º de esta Ley, serán de aplicación las siguientes reglas para la determinación de la base imponible: (...) 2ª. Si los bienes entregados se hubiesen sometido a procesos de elaboración o transformación por el transmitente o por su cuenta, la base imponible será el coste de los bienes o servicios utilizados por el sujeto pasivo para la obtención de dichos bienes, incluidos los gastos de personal efectuados con la misma finalidad. (…) Cinco. Cuando existiendo vinculación entre las partes que intervengan en las operaciones sujetas al Impuesto, se convengan precios notoriamente inferiores a los normales en el mercado, la base imponible no podrá ser inferior a la que resultaría de aplicar las reglas establecidas en los apartados tres y cuatro anteriores. La vinculación podrá probarse por cualquiera de los medios admitidos en derecho. A estos efectos, se presumirá que existe vinculación: a) En el caso de que una de las partes intervinientes sea un sujeto pasivo del Impuesto sobre Sociedades, cuando así se deduzca de las normas reguladoras de dicho Impuesto. b) En las operaciones realizadas entre los sujetos pasivos y las personas ligadas a ellos por relaciones de carácter laboral o administrativo. c) En las operaciones realizadas entre el sujeto pasivo y su cónyuge o sus parientes consanguíneos hasta el segundo grado inclusive." Debe recordarse que la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido no establece una lista cerrada de casos de vinculación, sino que se limita a presumir esta circunstancia en algunos casos (entre el sujeto pasivo y sus empleados, por ejemplo), dejando otros a la prueba según medios admitidos en derecho. 3. - Por consiguiente, y en conformidad con lo establecido en relación con el hecho imponible del Impuesto sobre el Valor Añadido en los artículos 4, 8 y 9 de la Ley 37/1992 y no siendo aplicable en este caso ninguno de los supuestos de no sujeción previstos en el artículo 7 ni de exención de su artículo 20, quedarán sujetas y no exentas al citado tributo las entregas realizadas, por un precio notoriamente inferior al de mercado realizadas por una empresa a sus empleados. En relación con la base imponible de estas operaciones deberá aplicarse lo previsto por la Ley en su artículo 79, apartado tres y cinco, antes transcrito. En este caso, la base imponible de la operación sujeta no podrá ser inferior al coste de los bienes entregados. 4. - Lo que comunico a Vd. con el alcance y efectos previstos en el apartado 2 del artículo 107 de la Ley General Tributaria, sin que la presente contestación tenga carácter vinculante, por no reunir el escrito de consulta los requisitos previstos en los apartados 4 y 5 del artículo 107 de la Ley General Tributaria y en el Real Decreto 404/1997, de 21 de marzo, por el que se establece el régimen aplicable a las consultas cuya contestación deban tener carácter vinculante para la Administración Tributaria.

Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 0716-02. Texto en la fuente oficial ↗