Consulta general 0709-03
Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 29 de mayo de 2003
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Normativa
- Ley 37/1992 · art. 9.1º.c) Operaciones asimiladas a las entregas de bienes
- Ley 37/1992 · art. 20.Uno.23º Exenciones en operaciones interiores
- Ley 37/1992 · art. 101 Régimen de deducciones en sectores diferenciados de la actividad empresarial o profesional
Normativa según la fuente: Ley 37/1992 arts. 9-1º-c, 20-uno-23º, 101
Descripción de hechos
Entidad mercantil que realiza una actividad sujeta y no exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido, adquiere un inmueble para su cesión como vivienda a sus empleados sin contraprestación específica distinta de la prestación de sus servicios laborales.
Cuestión planteada
Deducibilidad del Impuesto soportado en la adquisición de dicho inmueble.
Contestación
1.- De acuerdo con el artículo 9, número 1º de la Ley 37/1992,de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), se considerarán operaciones asimiladas a las entregas de bienes a título oneroso los denominados autoconsumos de bienes.
A los efectos de este Impuesto, se considerarán autoconsumos de -bienes una serie de operaciones realizadas sin contraprestación, dentro de la que se incluye el cambio de afectación de bienes corporales de un sector a otro diferenciado dentro de la actividad empresarial o profesional.
El mismo artículo 9, número 1º, letra c), a’), señala que a efectos de lo dispuesto en esta Ley, se considerarán sectores diferenciados de la actividad empresarial o profesional los siguientes:
“a') Aquéllos en los que las actividades económicas realizadas y los regímenes de deducción aplicables sean distintos.
Se considerarán actividades económicas distintas aquéllas que tengan asignados grupos diferentes en la Clasificación Nacional de Actividades Económicas.
No obstante lo establecido en el párrafo anterior, no se reputará distinta la actividad accesoria a otra cuando, en el año precedente, su volumen de operaciones no excediera del 15 por ciento del de esta última y, además, contribuya a su realización. Si no se hubiese ejercido la actividad accesoria durante el año precedente, en el año en curso el requisito relativo al mencionado porcentaje será aplicable según las previsiones razonables del sujeto pasivo, sin perjuicio de la regularización que proceda si el porcentaje real excediese del límite indicado.
Las actividades accesorias seguirán el mismo régimen que las actividades de las que dependan.
Los regímenes de deducción a que se refiere esta letra a') se considerarán distintos si los porcentajes de deducción, determinados con arreglo a lo dispuesto en el artículo 104 de esta Ley, que resultarían aplicables en la actividad o actividades distintas de la principal difiriesen en más de 50 puntos porcentuales del correspondiente a la citada actividad principal.
La actividad principal, con las actividades accesorias a la misma y las actividades económicas distintas cuyos porcentajes de deducción no difiriesen en más 50 puntos porcentuales con el de aquélla constituirán un sólo sector diferenciado.
Las actividades distintas de la principal cuyos porcentajes de deducción difiriesen en más de 50 puntos porcentuales con el de ésta constituirán otro sector diferenciado del principal.
A los efectos de lo dispuesto en esta letra a'), se considerará principal la actividad en la que se hubiese realizado mayor volumen de operaciones durante el año inmediato anterior.”
El Real Decreto 1560/1992, de 18 de diciembre, por el que se aprueba la Clasificación Nacional de Actividades Económicas (CNAE-93) (Boletín Oficial del Estado del 22), clasificó las actividades económicas con un desglose de hasta cinco dígitos, constituyendo “grupos” las actividades clasificadas con tres dígitos.
El Instituto Nacional de Estadística, a consulta realizada por este Centro Directivo contestó que “el nivel denominado “grupo” de la CNAE-93 está identificado por tres dígitos numéricos. Igualmente sucede en la CNAE-93, aunque el contenido de los “grupos” en una y otra clasificación no guarden en general relación”.
De acuerdo con lo expuesto, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, serán actividades distintas las que corresponda a grupos diferentes en la referida clasificación, entendiendo por "grupo" el conjunto de las clasificadas con un desglose de tres dígitos. Respecto de las desarrolladas por la consultante, serán actividades diferentes las siguientes:
- 70.2 Alquiler de bienes inmobiliarios por cuenta propia (que abarca tanto el alquiler de viviendas como el de otros bienes inmobiliarios).
- La actividad sujeta y no exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido cuyo porcentaje de deducción es del cien por cien, encuadrada en un grupo distinto del anterior.
Para determinar si estas actividades constituyen o no, a su vez, sectores diferenciados de la actividad empresarial, habrá que determinar primeramente cuál es la actividad principal, en atención al volumen de operaciones de cada una de ellas y, en segundo lugar, si existe o no una diferencia superior a 50 puntos porcentuales entre los regímenes de deducción de la actividad principal y de las demás. Si no existe dicha diferencia entre la actividad principal y cualquiera de las demás, todas ellas formarán un único sector de actividad; en otro caso, todas las actividades distintas de la principal, cuyos porcentajes de deducción difieran en más de 50 puntos porcentuales con ella, constituirán un sector diferenciado del de la actividad principal, y esta última actividad con todas aquellas otras cuyos regímenes de deducción no difieran del de ella en más de 50 puntos porcentuales constituirán otro sector diferenciado.
Por otro lado, no cabe considerar la actividad de cesión de uso de las viviendas objeto de consulta como actividad accesoria de la principal realizada por la entidad consultante, dado que según lo expuesto en el escrito de consulta no contribuye a la realización de la actividad principal.
2.- El artículo 20, apartado uno, número 23º de la Ley 37/1992, establece la exención de los arrendamientos que tengan la consideración de servicios con arreglo a lo dispuesto en el artículo 11 de esta Ley y la constitución y transmisión de derechos reales de goce y disfrute, que tengan por objeto los siguientes bienes:
a) Terrenos, incluidas las construcciones inmobiliarias de carácter agrario utilizadas para la explotación de una finca rústica.
Se exceptúan las construcciones inmobiliarias dedicadas a actividades de ganadería independiente de la explotación del suelo.
b) Los edificios o partes de los mismos destinados exclusivamente a viviendas, incluidos los garajes y anexos accesorios a estas últimas y los muebles, arrendados conjuntamente con aquéllos.
La exención no es aplicable, de acuerdo con este mismo precepto, a una serie de supuestos que tampoco parecen ser aplicables en este caso.
En consecuencia, estará exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido la cesión de uso de las viviendas adquiridas por la entidad consultante a sus empleados.
3.- Por tanto, dado que la actividad de arrendamiento o cesión de uso de viviendas constituye un sector diferenciado de la actividad empresarial principal realizada por la entidad consultante, se deduce que el régimen de deducción a aplicar por dicha entidad que efectúa dichas cesiones vendrá determinado por lo dispuesto en el artículo 101, apartado uno de la ley 37/1992, conforme al cual los sujetos pasivos que realicen actividades económicas en sectores diferenciados de la actividad empresarial o profesional deberán aplicar con independencia el régimen de deducciones respecto de cada uno de ellos.
Así, las cuotas soportadas en la adquisición o arrendamiento de los edificios o partes de los mismos que van a ser objeto de una posterior cesión, considerando que dicha cesión es una operación exenta del Impuesto, no serán deducibles, en ninguna medida ni cuantía por cuanto el porcentaje de prorrata aplicable en el sector de arrendamientos para dicha entidad será igual a cero en el caso de que únicamente efectúe operaciones de arrendamiento o cesión de uso exentas del Impuesto.
4.- Lo que comunico a Vd. con el alcance y efectos previstos en el apartado 2 del artículo 107 de la Ley General Tributaria.
Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 0709-03. Texto en la fuente oficial ↗