Consulta general 0606-97
Dirección General de Tributos · SG de Tributos sobre el Comercio Exterior y Asuntos Internacionales · 2 de abril de 1997
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Normativa
- Ley 37/1992 · art. 169 Suspensión del ingreso
- RD 1624/1992 · art. 82 Obligaciones de los sujetos pasivos no establecidos
Normativa según la fuente: Ley 37/1992, Art 169 RD 1624/1992, Art 82 RCEE 2913/1992, Art 5
Descripción de hechos
Despacho a libre práctica en la Aduana de Tarragona por un importador francés, de un cargamento de cítricos origen país tercero, con reexpedición posterior de la mercancía a Francia.
Cuestión planteada
Necesidad o no de nombrar representante fiscal para la operación planteada, así como posibilidad de que pueda adquirir tal carácter el propio Agente de Aduanas y cómo debe nombrarse dicho representante fiscal. Forma de cumplimentar el Documento Único Administrativo (DUA) de importación.
Contestación
De acuerdo con la normativa del Impuesto sobre el Valor Añadido y siempre que cumplan los requisitos de la legislación aduanera, se considerará importador al destinatario de los bienes importados, por cualquiera de los conceptos previstos en el artículo 86 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre: adquirente, cesionario o propietario de los mismos o bien consignatario que actúa en nombre propio en la importación de dichos bienes.
En consecuencia, independientemente de los pactos que existan entre las partes, el sujeto pasivo del Impuesto sobre el Valor Añadido, obligado a la liquidación y pago del citado tributo ante la Aduana, será el importador de los bienes. Dicho importador en tanto que sujeto pasivo del Impuesto en la importación, será el único que podrá deducir u obtener la devolución de las cuotas que, devengadas en el territorio de aplicación del Impuesto, haya satisfecho por la importación de bienes.
En relación con este tributo, y mientras un empresario o profesional no realice en España otros hechos imponibles de los que sea sujeto pasivo, distintos de las importaciones de bienes, su representante fiscal podrá ser el Agente de Aduanas que le facilite las gestiones correspondientes al despacho de la mercancía ante la Aduana. Así viene establecido por el artículo 5 del Reglamento (CEE) n#186; 2913/92 del Consejo, de 12 de octubre de 1992, por el que se aprobó el Código Aduanero Comunitario, y se cumplirá lo preceptuado por los artículos 169, apartado uno, número 7#186; de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido y 82 de su Reglamento (aprobado por Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre ).
Puede señalarse también que la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido establece, en relación con las exenciones aplicables a la importación de bienes cuya entrega interior estuviese exenta del Impuesto, en su artículo 27, apartado 12#186; lo siguiente:
"Estarán exentas del Impuesto las importaciones de los siguientes bienes:
12#186;. Los bienes cuya expedición o transporte tenga como punto de llegada un lugar situado en otro Estado miembro, siempre que la entrega ulterior de dichos bienes efectuada por el importador estuviese exenta en virtud de lo dispuesto en el artículo 25 de esta Ley".
El artículo 25 a que hace referencia la norma transcrita incluye en su apartado tres las entregas de bienes comprendidas en el artículo 9, número 3#186;, de la misma Ley, a las que resultaría aplicable la exención del artículo 25, apartado uno, si el destinatario fuese otro empresario o profesional.
El artículo 9, número 3#186;, declara asimiladas a las entregas de bienes a título oneroso las transferencias por un sujeto pasivo de un bien corporal de su empresa con destino a otro Estado miembro, para afectarlo a las necesidades de aquélla en este último.
El apartado tres del artículo 167 de la Ley establece que "reglamentariamente se determinarán las garantías que resulten procedentes para asegurar el cumplimiento de las correspondientes obligaciones tributarias".
Dicho precepto legal se ha desarrollado por el apartado 3 del artículo 74 del Reglamento del Impuesto, que determina lo siguiente:
"3. La Aduana podrá exigir que se constituya garantía suficiente en las siguientes operaciones de tráfico exterior:
a) Aquéllas en que la aplicación de exenciones o bonificaciones dependa del cumplimiento por el contribuyente de determinados requisitos.
b) Cuando concurran circunstancias que así lo aconsejen.
La garantía tendrá por objeto asegurar el pago de la deuda en caso de incumplimiento de las condiciones o requisitos del beneficio fiscal aplicado, o de las especiales circunstancias que puedan darse en la operación".
En consecuencia, esta Dirección General ha considerado ajustado a derecho señalar que la importación de bienes realizada por una empresa no establecida en España, cuyo punto de llegada esté situado en otro Estado miembro, seguida de la ulterior e inmediata transferencia de los mismos bienes al citado punto de llegada, estará exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido en aplicación de lo previsto en el artículo 27, número 12#186;, de la Ley del citado tributo.
La empresa que realiza las citadas operaciones vendrá obligada a cumplir las obligaciones formales exigidas por la Ley del Impuesto en el supuesto de transferencias con destino a otro Estado miembro, y fundamentalmente su inclusión en la correspondiente Declaración Recapitulativa de operaciones intracomunitarias.
En relación con este caso, cuando un empresario o profesional realice en España hechos imponibles de los que sea sujeto pasivo, sin estar establecido en el territorio de aplicación del Impuesto, deberá nombrar un representante fiscal, que podrá ser ya el Agente de Aduanas que le facilite las gestiones correspondientes al despacho de la mercancía ante la Aduana, supuesto normal cuando el único hecho imponible realizado sea una importación de bienes, o un tercero. En el caso planteado, al existir una importación seguida de una posterior entrega (transferencia de bienes con destino a otro Estado miembro), el representante fiscal deberá estar en condiciones de cumplimentar las obligaciones que corresponden al sujeto pasivo en relación con ambos hechos imponibles.
La decisión de exigir una garantía corresponde al órgano gestor del Impuesto, en este caso la Aduana, que deberá valorar las circunstancias de hecho y de derecho que concurren en cada caso para exigir o no la citada garantía.
Como resumen de todo lo anterior se realizan las siguientes precisiones:
1. Necesidad de representante fiscal.
En las importaciones, son sujetos pasivos del Impuesto sobre el Valor Añadido quienes realicen las mismas (artículo 86 de la Ley 37/1992).
Es obligación de los sujetos pasivos, entre otros, nombrar un representante fiscal a efectos del cumplimiento de las obligaciones establecidas en la Ley 37/1992 cuando se trate de sujetos pasivos no establecidos en el territorio de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido (artículo 164.Uno.7#186; de la Ley 37/1992).
2. Modo de nombrar representante fiscal y personas que pueden serlo.
Los sujetos pasivos no establecidos en el territorio de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido vienen obligados a nombrar y poner en conocimiento de la Administración Tributaria, con anterioridad a la realización de las operaciones sujetas, una persona física o jurídica con domicilio en dicho territorio, para que les represente en relación con el cumplimiento de las obligaciones establecidas en la Ley 37/1992 y en el Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido (artículo 82 del Reglamento del IVA).
3. El Agente de Aduanas como representante fiscal.
En definitiva, con independencia de las condiciones que la Ley 37/1992 y el Reglamento del IVA exigen para que la operación que se plantea (despacho a libre práctica de unas mercancías y su posterior envío a otro país de la Comunidad Europea) pueda llevarse a cabo con exención del Impuesto sobre el Valor Añadido, nada se opone a que el propio Agente de Aduanas que tramita el despacho a libre práctica pueda adquirir el carácter de representante fiscal del sujeto pasivo. Su nombramiento exige, por una parte, una comunicación a la Administración Tributaria justificando debidamente el poder otorgado por el importador, y por otra, que la comunicación se realice con anterioridad a la realización de las operaciones sujetas.
4. Forma de cumplimentar el DUA.
En la casilla 8 del DUA bastará indicar el NIF intracomunitario del importador.
Lo que le comunico con el alcance y efectos previstos en el artículo 107 de la Ley General Tributaria.
Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 0606-97. Texto en la fuente oficial ↗