Consulta general 0594-98
Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 15 de abril de 1998
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Normativa
- Ley 37/1992 · art. 20.Uno.22º Exenciones en operaciones interiores
- Ley 37/1992 · art. 75.Dos Devengo del impuesto
Normativa según la fuente: Ley 37/1992, Art. 20-uno-22, 75-dos
Descripción de hechos
La consultante ha celebrado un contrato privado de compraventa de un inmueble en fase de construcción, acordando con la compradora la entrega por ésta de una cantidad "en concepto de arras", que deberá ser ampliada conforme vaya avanzando la edificación. En el momento de otorgar la escritura pública, se devolverán dichas arras a la compradora. -La consultante ha adquirido un inmueble por cesión de remate judicial de una finca.
Cuestión planteada
Sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido. Exención del mismo. Devengo del Impuesto por el cobro de las arras.
Contestación
A) Fundamentos de Derecho:
1. El artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), dispone que "estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carác- ter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad em- presarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen." El artículo 8, apartado uno de la citada Ley establece que "se considerará entrega de bienes la transmisión del poder de disposición sobre bienes corporales, incluso si se efectúa mediante cesión de títulos representativos de dichos bienes." El artículo 75, apartado uno, número 1º, de la ley del Impuesto dispone que el tributo se devengará, en las entregas de bienes, cuando tenga lugar su puesta a disposición del adquirente. El apartado dos del precepto señala que "no obstante lo dispuesto en el apartado anterior, en las operaciones sujetas a gravamen que originen pagos anticipados anteriores a la realización del hecho imponible el Impuesto se devengará en el momento del cobro total o parcial del precio por los importes efectivamente percibidos." En el supuesto planteado en la presente consulta se suscita la duda de si las cantidades que satisface el cliente a la consultante en virtud de un acuerdo de arras, hasta la formalización del contrato de compraventa y entrega de la edificación, constituyen una auténtica señal o son más bien pagos a cuenta del precio de la vivienda que será entregada en el futuro.
Según reiterada jurisprudencia del Tribunal Supremo, "el precepto contenido en el artículo 1454 del Código Civil tiene un carácter excepcional, que exige una interpretación restrictiva, cuando no aparezca la voluntad indubitada de las partes de atribuir a las arras el carácter de penitenciales, pues en otro caso han de ser conceptuadas como confirmatorias", es decir, para que se aprecie el carácter de arras penitenciales debe convenirse claramente en el contrato la posibilidad de arrepentimiento del acuerdo de compraventa, circunstancia que, pese a la apariencia externa, no concurre en el supuesto planteado en la presente consulta, en que se acuerda el objeto de la compraventa, el precio, el plazo de entrega, y las consecuencias en caso de incumplimiento del comprador, pero sin reconocerse al vendedor la posibilidad de retractarse del pacto.
Estamos más bien ante un contrato de compraventa en el que las cantidades denominadas "señal", que debe satisfacer el comprador, van ascendiendo según va avanzando el ritmo de las obras e importan exactamente la diferencia entre el precio de la vivienda y el capital de la hipoteca pendiente de amortizar por la vendedora, a cuyo pago se hallaba afecta la vivienda. El pago de tales cantidades constituye evidentemente el pago anticipado de parte del precio de la compraventa y produce, consecuentemente, el devengo del Impuesto sobre el Valor Añadido por los importes efectivamente percibidos.
2.- En cuanto a la segunda de las cuestiones planteadas por la consultante, a efectos de la determinación del régimen de tributación en el Impuesto sobre el Valor Añadido de las operaciones a que se refiere el escrito de consulta, debe distinguirse si, en la subasta judicial a que se alude, las posturas de los licitadores se hacen "en calidad de ceder el remate a un tercero", conforme a lo dispuesto en el artículo 1499 de la Ley de Enjuiciamiento Civil, promulgada por Real decreto de 3 de febrero de 1881 (Gaceta del 5 al 22), y en el artículo 228 del Reglamento Hipotecario aprobado por Decreto de 14 de febrero de 1947 (Boletín Oficial del estado de 16 de abril), como parece ser el caso, o si tal cesión del remate se efectúa con posterioridad a la celebración de la subasta.
En el primer caso, se distinguirían a su vez las dos operaciones siguientes:
a) La cesión del remate efectuada mediante precio por la entidad financiera a la consultante. Dicha operación estaría sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido en virtud de lo previsto en el artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, que grava las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional.
A estos efectos, según el apartado dos de dicho artículo 4, se entenderán en todo caso realizadas en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional, las transmisiones de derechos que integren el patrimonio empresarial o profesional del sujeto pasivo.
El tipo impositivo aplicable a la citada cesión del remate será el del 16 por ciento, según establece el artículo 90, apartado uno de la Ley 37/1992, por cuanto se trata de la cesión de un derecho respecto de la que no se prevé en el artículo 91 de la citada Ley la aplicación de ninguno de los tipos reducidos.
b) La transmisión de la edificación objeto de subasta judicial efectuada por la promotora a la consultante.
Tal entrega estará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido y no exenta del mismo, por cuanto parece tratarse de una edificación en construcción que es transmitida por su promotor. Al no estar terminada la construcción (así consta en el acuerdo de cesión de remate) la entrega tributará al tipo general del 16% por ciento, por no cumplirse los requisitos exigidos por el artículo 91,apartado uno, número 1,7º de la Ley para la aplicación del tipo reducido.
En el segundo caso planteado en el párrafo inicial de este número 2, es decir, cuando la declaración de voluntad de ceder el remate a un tercero se efectuase con posterioridad a la celebración de la subasta, se produciría una doble transmisión del dominio de la edificación, la efectuada a la entidad financiera y la que ésta realiza a la consultante. En cuanto a esta última, resultaría sujeta y no exenta del tributo, tributando al tipo general del mismo, por cuanto, siendo una edificación cuya construcción no está terminada, no concurren los requisitos ni para la aplicación de la exención prevista en el artículo 20,apartado uno, número 22º de la Ley ni para la aplicación del tipo reducido establecido en el artículo 91 de la misma.
Consecuentemente con todo lo expuesto, la adquisición del edificio no puede no resultar en ningún caso sujeta al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, modalidad "transmisiones patrimoniales onerosas", habida cuenta de lo establecido en el artículo 4, apartado cuatro de la citada Ley 37/1992.
B) Resolución:
En consecuencia con todo lo anterior, esta Dirección General considera ajustada a derecho la siguiente contestación a la consulta formulada:
1. Las cantidades satisfechas a la consultante en concepto de arras por los futuros adquirentes de las viviendas por ésta promovidas constituyen pagos anticipados de parte del precio de operaciones sujetas y no exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido, produciéndose por tanto el devengo del mismo en el momento del cobro, por las cantidades efectivamente percibidas.
2. La adquisición por la consultante de una edificación en construcción, como cesionaria del remate de la misma en una subasta judicial está sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido y no exenta del mismo, debiendo tributar al tipo general del 16 por ciento. La citada conclusión es válida tanto si la cesión del remate responde a lo establecido en el artículo 1499 de la Ley de Enjuiciamiento Civil, como si dicha cesión se efectúa una vez producida la subasta.
En ningún caso tal adquisición quedará sujeta al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, en su modalidad "transmisiones patrimoniales onerosas".
Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 0594-98. Texto en la fuente oficial ↗