Consulta general 0594-97
Dirección General de Tributos · SG de Tributos · 26 de marzo de 1997
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Normativa
- Ley 37/1992 · art. 92 Cuotas tributarias deducibles
- Ley 37/1992 · art. 124 Ámbito subjetivo de aplicación
Normativa según la fuente: Ley 18/1961, Art. 40 Ley 37/1992, Art. 92, 124
Descripción de hechos
El consultante formula diversas pregunta sobre el tratamiento tributario de las primas percibidas por los titulares de explotaciones agrarias que foresten parte de su superficie.
Cuestión planteada
1.-Consideración de los pagos realizados para la forestación como gasto o como inversión, y coeficiente de amortización de estas. 2.- Imputación fiscal de las subvenciones recibidas. 3.- Deducibilidad del IVA soportado, especialmente en los supuestos de empresarios personas físicas.
Contestación
Primero.-
El Real Decreto 378/1.993, de 12 de marzo, por el que se establecen ayudas para fomentar inversiones en explotaciones agrarias y acciones de desarrollo y aprovechamiento de los bosques en las zonas rurales establece un régimen de ayudas para fomentar la forestación conforme a lo dispuesto en el Reglamento (CEE) 2080/92, del Consejo, de 30 de junio, que comprende los siguientes tipos de subvenciones:
1. Gastos de forestación: Ayudas destinadas a compensar los gastos de forestación de tierras agrarias.
2. Prima de mantenimiento: Prima anual por hectárea de tierra agraria que haya sido forestada. Esta prima se podrá conceder durante los cinco primeros años desde el inicio de la plantación y está destinada a cubrir los gastos de mantenimiento y reposición de marras de la superficie forestada.
3. Prima compensatoria: Prima anual por hectárea forestada destinada a compensar la pérdida de ingresos derivada de la forestación de las tierras que con anterioridad tenía otro aprovechamiento agrario. Esta prima tendrá una duración máxima de viente años a partir del momento en que se inicia la plantación.
4. Mejora de superficies forestales: Ayudas destinadas a favorecer las inversiones que se realicen para mejorar las superficies forestadas.
5. Mejora de alcornocales: Ayudas destinadas a favorecer las inversiones que se realicen para renovar o mejorar las plantaciones de alcornocales.
La percepción de estas ayudas supone el ejercicio de una actividad empresarial de explotación forestal, por lo que los rendimientos derivados de la misma tendrán la naturaleza en el I.R.P.F. de rendimientos de las actividades profesionales y empresariales, en el caso de su percepción por sujetos pasivos personas físicas y en el Impuesto sobre Sociedades de ingreso de la actividad en el caso de su percepción por sujetos pasivos personas jurídicas.
Segundo.-
En el ejercicio de la actividad, las cantidades destinadas a la forestación deben considerarse, desde el punto de vista contable, como gasto, pues los árboles son un elemento de circulante, ya que su destino final es la corta, al terminar el ciclo de crecimiento, y su posterior enajenación.
La naturaleza de gasto determina que las subvenciones otorgadas para compensar los pagos realizados tengan la consideración de subvenciones de explotación o corrientes que serán imputados como ingreso del ejercicio.
Excepcionalmente, las cantidades empleadas en la forestación de especies no destinadas a la corta, si no a la producción de otros productos naturales que no exijan la tala, tendrá la consideración de inversión. Estas inversiones en masas forestales no tienen asignado coeficiente de amortización en las Tablas de Amortización aprobadas por Orden de 12 de mayo de 1.993, por lo que en aplicación de lo dispuesto en la Instrucción Tercera para la aplicación de las Tablas, y ante la carencia de un elemento similar, les será de aplicación el coeficiente mínimo del 10 por cien y un período máximo de 20 años.
La prima de forestación percibida por estos gastos tendrá la consideración de subvención al capital, debiendo ser imputada como ingreso en la misma medida en la que se amorticen las inversiones realizadas con cargo a la misma.
Tercero.-
La deducibilidad de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido soportadas por los gastos realizados para la forestación dependerá, con carácter general, del cumplimiento de los requisitos establecidos en los artículos 92 y siguientes de la Ley 37/1.992, de 23 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido.
No obstante, y en cuanto a los sujetos pasivos personas físicas, según dispone el artículo 124 de la Ley, será de aplicación el régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca a los titulares de explotaciones agrícolas, forestales, ganaderas o pesqueras en quienes concurran los requisitos señalados en el Capítulo III del Tomo IX de la Ley, siempre que no hubiesen renunciado al mismo.
El apartado segundo del mismo precepto indica que quedarán excluidas del régimen empresarial de la agricultura, ganadería y pesca:
1º. Las sociedades mercantiles.
2º. Las sociedades cooperativas y las sociedades agrarias de transformación.
3º. Los sujetos pasivos cuyo volumen de operaciones durante el año inmediatamente anterior hubiese excedido de cincuenta millones de pesetas, siempre que no tributen en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas por el sistema de estimación objetiva, en la modalidad de signos, índices o módulos.
El artículo 44 del Reglamento del I.V.A. aprobado mediante Real Decreto 1.624/1.992, de 29 de diciembre, desarrolla el concepto de explotación agrícola, forestal, ganadera o pesquera, considerando como tales las que obtengan directamente productos naturales, vegetales o animales de sus cultivos, explotaciones o capturas. En particular señala que tendrán esa consideración, las explotaciones dedicadas a la silvicultura.
Según el artículo 129 de la Ley, los sujetos pasivos a los que resulte de aplicación este régimen especial no estarán sometidos, en lo concerniente a las actividades incluidas en el mismo, a las obligaciones de liquidación, repercusión o pago del Impuesto; no pudiendo, por imposición del artículo 130 de la Ley, deducir las cuotas soportadas por las adquisiciones o imputaciones de bienes de cualquier naturaleza o por los servicios que les hayan prestado en la medida que dichos bienes o servicios se utilicen en la realización de las actividades a las que sea de aplicación este régimen especial. Sin embargo, los empresarios acogidos a este régimen especial tendrán derecho a percibir una compensación a tanto alzado del 4 por cien del precio de venta de los productos o servicios por las cuotas soportadas en las adquisiciones de bienes o en los servicios que les hayan sido prestados.
Todo lo que a Vd. comunico para su conocimiento y efectos según lo dispuesto en el artículo 107 de la Ley General Tributaria.
Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 0594-97. Texto en la fuente oficial ↗