Consulta general 0572-03

Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 25 de abril de 2003

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Normativa

• Ley 37/1992 · art. 4 Hecho imponible
• Ley 37/1992 · art. 5 Concepto de empresario o profesional

Normativa según la fuente: Ley 37/1992 art. 4 y 5. Ley 39/1998

Descripción de hechos

Condición de empresario o profesional a los efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido y derecho a la deducción de las cuotas soportadas por este Impuesto.- Exención en el Impuesto sobre Actividades Económicas.

Cuestión planteada

La entidad consultante es una sociedad limitada meramente patrimonial.

Contestación

1.- De acuerdo con el artículo 4.uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), “estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.”

El artículo 5 de la misma Ley define el concepto de empresario o profesional a estos efectos, considerando como tal, en todo caso, a las entidades mercantiles.

Debe tenerse en cuenta, no obstante, que el Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas, en su sentencia de 20 de junio de 1991 (asunto C-60/90) ha señalado que no tiene la condición de sujeto pasivo (empresario o profesional en terminología de la Ley 37/1992) del Impuesto sobre el Valor Añadido y no tiene derecho a deducir, según el artículo 17 de la Sexta Directiva, una sociedad “holding” cuyo único objeto es la adquisición de participaciones en otras empresas, sin que dicha sociedad intervenga directa ni indirectamente en la gestión de estas empresas, sin perjuicio de los derechos de que sea titular dicha sociedad “holding” en su calidad de accionista o socio. Esta jurisprudencia se basa, fundamentalmente, en la consideración de que la mera adquisición de participaciones en otras empresas no constituye actividad económica a efectos de la Sexta Directiva.

El mismo Tribunal, en su sentencia de 6 de abril de 1995 (asunto C-4/94) ha señalado que para proceder a la deducción del Impuesto sobre el Valor Añadido soportado por la adquisición o importación de bienes o servicios, tales bienes o servicios "deberán estar directa e inmediatamente relacionados con las operaciones sujetas al impuesto", señalando además que "a este respecto, es indiferente la finalidad última que el sujeto pasivo pretenda alcanzar". En este sentido, la sentencia de 22 de junio de 1993 del Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas (asunto C-333/91) señala que "el derecho a la deducción debe aplicarse de tal forma que, en la medida de lo posible, su ámbito de aplicación corresponda a la esfera de las actividades profesionales del sujeto pasivo" señalando además que "al no ser contraprestación de ninguna actividad económica, la percepción de dividendos no está comprendida dentro del ámbito de aplicación del IVA". En su sentencia de 6 de febrero de 1997 (asunto C-80/95), el Tribunal de Justicia ha abundado en estas consideraciones, entendiendo que "la mera adquisición de participaciones financieras en otras empresas no constituye una explotación de un bien con el fin de obtener ingresos continuados en el tiempo, ya que el eventual dividendo, fruto de esta participación, es resultado de la mera propiedad del bien" y que "la mera adquisición en propiedad y la mera tenencia de obligaciones, que no contribuyen a otra actividad empresarial, y la percepción del rendimiento de las mismas, no deben considerarse actividades económicas que confieran al autor de dichas operaciones la condición de sujeto pasivo".

A la vista de lo anterior, teniendo en cuenta la jurisprudencia dictada por el Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas en relación con las sociedades “holding” y su derecho a deducir el Impuesto sobre el Valor Añadido soportado, así como la consideración que dicho Tribunal ha efectuado de la percepción de dividendos como supuesto "no comprendido dentro del ámbito de aplicación del IVA" y, en particular, su exigencia de que para proceder a la deducción debe existir una relación "directa e inmediata" entre los bienes y servicios adquiridos y por los que se soporta el impuesto y la realización de operaciones sujetas al mismo, parece que hay que concluir que el Impuesto sobre el Valor Añadido soportado por la consultante por los bienes y servicios adquiridos en la medida en que se trate de bienes y servicios adquiridos para el desarrollo de actividades que no impliquen una actividad distinta de la mera tenencia de bienes, no es deducible para la referida consultante.

2.- En lo concerniente al Impuesto sobre Actividades Económicas, la Subdirección General de Tributos Locales de esta Dirección General, con fecha 27 de marzo de 2003, ha informado lo siguiente:

1º) Con carácter general, y según se desprende de los artículos 79.1 y 80.1 de la Ley 39/1988, de 28 de diciembre, reguladora de las Haciendas Locales, y de la Regla 3ª.1 de la Instrucción para la aplicación de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas, aprobadas ambas (Instrucción y Tarifas) por el Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, la sujeción al Impuesto sobre Actividades Económicas viene determinada por el mero ejercicio de actividades económicas (empresariales, profesionales o artísticas), considerándose que una actividad se ejerce con tal carácter económico cuando suponga la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos, o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.

En ese contexto general, el criterio administrativo expuesto en reiteradas ocasiones es que la mera adquisición y tenencia de bienes inmuebles para sí mismo, bien por personas físicas, bien por personas jurídicas o entidades carentes de personalidad jurídica, no constituye actividad económica, de modo que por dicha adquisición y tenencia no procede tributación alguna por el Impuesto sobre Actividades Económicas.

Por otro lado, conviene recordar que, de acuerdo con el artículo 82, apartado 1, de la Ley 39/1988, no constituye hecho imponible del Impuesto sobre Actividades Económicas "la enajenación de bienes integrados en el activo fijo de las Empresas que hubieran figurado debidamente inventariados como tal inmovilizado con más de dos años de antelación a la fecha de transmitirse y la venta de bienes de uso particular y privado del vendedor siempre que los hubiere utilizado durante igual periodo de tiempo”.

2º) Sin embargo, cuestión distinta es la que se plantearía en el caso de que se desarrolle una actividad de arrendamiento de bienes inmuebles. En efecto, en el supuesto de que la sociedad arrendase dichos bienes inmuebles, tal actividad constituiría la realización del hecho imponible del impuesto y, por tanto, la obligación de darse de alta en el mismo, por suponer la ordenación por cuenta propia de medios de producción y/o recursos humanos con el fin de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.

La actividad de arrendamiento de bienes inmuebles se halla clasificada en la Agrupación 86 “Alquiler de bienes inmuebles” de la Sección Primera de las Tarifas, que se subdivide en dos grupos:

El Grupo 861 “Alquiler de bienes inmuebles de naturaleza urbana”, que a su vez se subdivide en dos Epígrafes, el Epígrafe 861.1 “Alquiler de viviendas” y el Epígrafe 861.2 “Alquiler de locales industriales y otros alquileres n.c.o.p.”, y el Grupo 862 “Alquiler de bienes inmuebles de naturaleza rústica”.

La cuota de cada una de dichas rúbricas tiene carácter nacional (Regla 12ª de la Instrucción) y es el 0,10 por 100 del valor catastral asignado a los inmuebles (incluidos en el Epígrafe respectivo) a efectos del Impuesto sobre Bienes Inmuebles.

De acuerdo con la Nota 2ª que cada uno de los Epígrafes citados lleva adjunta, los sujetos pasivos cuyas cuotas por la actividad sean inferiores a 601,01 euros tributarán por cuota cero.

3º) La Regla 15ª de la Instrucción establece que “Cuando de la aplicación de las Tarifas resulte cuota cero, los sujetos pasivos no satisfarán cantidad alguna por el impuesto, ni estarán obligados a formular declaración alguna”.

Por tanto, y en el caso de que se desarrollase la actividad de arrendamiento de inmuebles, si la cuota resultante de la actividad de alquiler de inmuebles correspondiente a los Epígrafes de los Grupos 861 y 862 que clasifican los distintos bienes inmuebles arrendados fuese inferior a 601,01 euros, el sujeto pasivo no estaría obligado a darse de alta en el Impuesto sobre Actividades Económicas, ni a formular declaración alguna respecto del mismo.

Por el contrario, si la cuota resultante de la actividad de alquiler de inmuebles de las rúbricas correspondientes superase los 601,01 euros, existiría obligación de presentar declaración de alta en este impuesto.

4º) Por lo que se refiere a la realización de préstamos personales e hipotecarios, el hecho de que dicha actividad económica se realice de forma ocasional no obsta para que el sujeto pasivo deba darse de alta en el Epígrafe 819.3 “Establecimientos financieros de crédito que realicen la actividad de préstamos y crédito” de la Sección Primera, ya que la descripción del hecho imponible contenida en los artículos 79.1 y 80.1 de la Ley 39/1988 no incluye como un elemento necesario para su realización la habitualidad en el ejercicio de la actividad económica de que se trate.

5º) Por último, debe señalarse que, con efectos desde 1 de enero de 2003, la Ley 51/2002, de 27 de diciembre, de reforma de la Ley 39/1988, de 28 de diciembre, reguladora de las Haciendas Locales (B.O.E. de 28 de diciembre de 2002), ha modificado el artículo 83 de dicha Ley 39/1988.

El artículo 83.1.c) de la Ley 39/1988, en su nueva redacción vigente desde 1 de enero de 2003, establece la exención en el pago del Impuesto sobre Actividades Económicas, entre otros supuestos, para los sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades que tengan un importe neto de la cifra de negocios inferior a 1.000.000 de euros, en los términos previstos en las Reglas 1ª, 2ª y 3ª de la letra c) del apartado 1 del artículo 83 de la citada Ley 39/1988.

3.- Lo que comunico a Vd. con el alcance y efectos previstos en el apartado 2 del artículo 107 de la Ley General Tributaria.

Jurisprudencia del TJUE que cita

C-333/91 · C-4/94 · C-60/90 · C-80/95

Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 0572-03. Texto en la fuente oficial ↗