Doctrina IVADirección General de Tributos
y tribunales económico-administrativos

Consulta general 0534-99

Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 19 de abril de 1999

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Normativa

Normativa según la fuente: Ley 37/1992: Arts. 9-3º-d) y 21-1º 21-2º.; RD. 1624/1992: Art. 9-1-1º y 9-1-2º y 9-2.;

Descripción de hechos

La consultante efectúa ventas de material textil a empresas no establecidas ni identificadas en la Comunidad Europea. Con carácter previo a su expedición fuera de dicha Comunidad, el material textil es remitido, por indicación de la empresa adquirente no establecida, a otro Estado miembro de la Comunidad Europea (Estado "A") a fin de que se realicen determinados trabajos de confección sobre el mismo, desde donde se produce la salida efectiva de los bienes fuera de la Comunidad. El transporte de los bienes al otro Estado miembro se realiza por el vendedor, por el adquirente o por un tercero en nombre y por cuenta de cualquiera de ellos.

Cuestión planteada

Si están exentas las ventas de material textil efectuadas por la consultante.

Contestación

1.- El artículo 21, números 1º y 2º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), dispone lo que sigue:

"Artículo 21.- Exenciones en las exportaciones de bienes.

Estarán exentas del Impuesto, en las condiciones y con los requisitos que se establezcan reglamentariamente, las siguientes operaciones:

1º. Las entregas de bienes expedidos o transportados fuera de la Comunidad por el transmitente o por un tercero que actúe en nombre y por cuenta de éste.

2º. Las entregas de bienes expedidos o transportados fuera de la Comunidad por el adquirente no establecido en el territorio de aplicación del Impuesto o por un tercero que actúe en nombre y por cuenta de él.

Se excluyen de lo dispuesto en el párrafo anterior los bienes destinados al equipamiento o avituallamiento de embarcaciones deportivas o de recreo, de aviones de turismo o de cualquier medio de transporte de uso privado.

(...)." Dicho precepto ha sido desarrollado por el artículo 9 del Reglamento del Impuesto, aprobado por Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (Boletín Oficial del Estado del 31), que establece lo que sigue, en sus apartados 1, números 1º y 2º y 2:

"Artículo 9.- Exenciones relativas a las exportaciones.

1. Las exenciones relativas a las exportaciones o envíos fuera de la Comunidad quedarán condicionadas al cumplimiento de los requisitos que se establecen a continuación:

1º. Entregas de bienes exportados o enviados por el transmitente o por un tercero que actúe en nombre y por cuenta de éste.

En estos casos la exención estará condicionada a la salida efectiva de los bienes del territorio de la Comunidad, entendiéndose producida la misma cuando así resulte de la legislación aduanera.

A efectos de justificar la aplicación de la exención, el transmitente deberá conservar a disposición de la Administración, durante el plazo de prescripción del Impuesto, las copias de las facturas, los contratos o notas de pedidos, los documentos de transporte, los documentos acreditativos de la salida de los bienes y demás justificantes de la operación.

2º. Entregas de bienes exportados o enviados por el adquirente o por un tercero que actúe en nombre y por cuenta de éste en los siguientes casos:

A) Entregas en régimen comercial.

Cuando los bienes objeto de las entregas constituyan una expedición comercial, la exención estará condicionada al cumplimiento de los siguientes requisitos:

a) Los establecidos en el número anterior.

b) Los bienes deberán conducirse seguidamente a la Aduana, donde se presentará el correspondiente documento aduanero de salida.

En este documento tendrá que hacerse constar, en todo caso, como indicación especial, el nombre del proveedor, su número de identificación fiscal y la referencia a la factura expedida por el mismo, debiendo remitirse una copia diligenciada del documento a dicho proveedor.

Cuando la salida efectiva con destino a un territorio tercero se realizase por otro Estado miembro de la Comunidad, su justificación se efectuará en la forma prevista por la legislación aduanera.

(...) 2. El incumplimiento de los requisitos establecidos en el apartado uno determinará la obligación para el sujeto pasivo de liquidar y repercutir el Impuesto al destinatario de las operaciones realizadas." Por su parte, el artículo 9,3º,d) de la Ley 37/1992 establece lo siguiente:

"Artículo 9.- Operaciones asimiladas a las entregas de bienes.

Se considerarán operaciones asimiladas a las entregas de bienes a título oneroso:

(...) 3º. La transferencia por un sujeto pasivo de un bien corporal de su empresa con destino a otro Estado miembro, para afectarlo a las necesidades de aquélla en este último.

Quedarán excluidas de lo dispuesto en este número las transferencias de bienes que se utilicen para la realización de las siguientes operaciones:

(...) d) Una ejecución de obra para el sujeto pasivo, cuando los bienes sean utilizados por el empresario que la realice en el Estado miembro de llegada de la expedición o transporte de los citados bienes, siempre que la obra fabricada o montada sea objeto de una entrega exenta con arreglo a los criterios contenidos en los artículos 21 y 25 de esta Ley." De acuerdo con los preceptos citados, hay que distinguir, en relación con el supuesto consultado, las siguientes posibilidades:

- Que el material textil, en el momento en que llegue al Estado miembro de la Comunidad en el que tienen lugar los trabajos previos a la exportación, sea de propiedad de adquirente no establecido. En tal caso, la entrega efectuada por la consultante estará sujeta y exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido español si se cumplen los requisitos establecidos en los artículos 21,2º de la Ley 37/1992 y 9,1,2º de su Reglamento, pues hay que pensar que en estos casos el transporte fuera de la Comunidad se efectuará por el adquirente no establecido o por un tercero en su nombre y por su cuenta.

A estos efectos, no queda impedida la aplicación de la exención por el hecho de que los bienes, antes de salir de la Comunidad, sean objeto de ciertos trabajos. Es cierto que el artículo 9,1,2º,A),b) del Reglamento exige que los bienes sean conducidos "seguidamente a la Aduana", pero también lo es que ello es compatible con la realización de trabajos sobre los bienes con carácter previo a la exportación (artículos 21,3º de la Ley 37/1992 y 9,1,3º de su Reglamento).

En este caso, y dado que la salida de bienes de la Comunidad tiene lugar por otro Estado miembro de ésta distinto de España, la justificación de dicha salida "se efectuará en la forma prevista por la legislación aduanera", según señala expresamente el Reglamento del Impuesto, esto es, a través de una copia del ejemplar 3 del Documento Único Administrativo.

- Que el material textil, en el momento en que llega al Estado miembro de la Comunidad en el que tienen lugar los trabajos previos a la exportación, sea de propiedad de la consultante. En este caso, la transferencia de los bienes desde España hasta dicho Estado miembro no constituye la "operación asimilada a entrega de bienes" a que se refiere el artículo 9,3º de la Ley 37/1992 porque la letra d) de dicho precepto descarta la producción de tal hecho imponible.

No obstante, existe en el Estado "A" una parada temporal que determina una clara fractura en el transporte de las mercancías, de manera que el transporte correspondiente a la entrega efectuada con destino a la exportación debe entenderse iniciado en el Estado "A" y no en España. Por lo tanto, en este caso, la entrega efectuada por la consultante para el adquirente no establecido se entenderá realizada en el Estado "A" y estará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido de dicho Estado. Dicha entrega estará exenta del impuesto citado si se cumplen las condiciones que señale la normativa del Estado "A" que deberían ser análogas a las establecidas en el artículo 21 de la Ley 37/1992 para aquellas entregas sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido español.

Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 0534-99. Texto en la fuente oficial ↗