Consulta general 0489-03

Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 4 de abril de 2003

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Normativa

• Ley 37/1992 · art. 4 Hecho imponible
• Ley 37/1992 · art. 5 Concepto de empresario o profesional
• Ley 37/1992 · art. 97.Uno · Cuatro Requisitos formales de la deducción
• Ley 37/1992 · art. 75.Uno.7º · Dos Devengo del impuesto

Normativa según la fuente: Ley 37/1992 arts. 4, 5, 97-Uno y Cuatro, 75-Uno-7º, 75-Dos

Descripción de hechos

El consultante ha adquirido en proindiviso (20%) un hotel y un hostal, habiendo soportado el IVA. El día 2 de febrero de 2002 se procede a arrendar dicho inmueble al transmitente de los mismos, pactándose que la renta derivada de dicho arrendamiento, por importe de 27.045,54 euros resultará exigible el 31 de diciembre de 2003, habiéndose previsto la posibilidad de que el arrendador efectúe pagos anticipados. CUESTION PLANTEADA: - Sujeto pasivo del arrendamiento y obligado a la expedición de factura

Cuestión planteada

Deducibilidad del IVA.- Devengo del Impuesto.

Contestación

1.- El artículo 4, apartado uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), dispone que estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.

Al tratar de las comunidades de bienes el artículo 392 del Código Civil señala, que hay comunidad cuando la propiedad de una cosa o de un derecho pertenecen en proindiviso a varias personas.

De acuerdo con los términos del escrito de consulta, según el cual el consultante ha adquirido una parte en proindiviso de un hotel y una pensión, debe entenderse que existe la comunidad de bienes cuando menos desde su adquisición y, por tanto, es la propia comunidad la que efectúa la adquisición.

De conformidad con lo dispuesto en el artículo 5, apartado uno, letra c) de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), se reputarán empresarios o profesionales a quienes realicen una o varias entregas de bienes o prestaciones de servicios que supongan la explotación de un bien corporal o incorporal con el fin de obtener ingresos continuados en el tiempo, teniendo, en particular, dicha consideración los arrendadores de bienes.

El artículo 84, apartado tres, de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido establece que tienen la consideración de sujetos pasivos las herencias yacentes, comunidades de bienes y demás entidades que, careciendo de personalidad jurídica, constituyen una unidad económica o un patrimonio separado susceptible de imposición, cuando realicen operaciones sujetas al Impuesto.

En consecuencia, la comunidad de bienes será, a efectos del IVA, el titular de la actividad de arrendamiento del inmueble y el sujeto pasivo de las operaciones sujetas a dicho impuesto derivadas de dicha actividad, debiendo registrarse como tal ante la Administración Tributaria, realizar la presentación de las declaraciones-liquidaciones que corresponda y cumplir con el resto de obligaciones que la normativa del Impuesto sobre el Valor Añadido regula para dichos sujetos pasivos.

3.- En cuanto al ejercicio del derecho a la deducción de las cuotas soportadas por la comunidad de bienes, el artículo 97, apartado uno, 1º, de la Ley 37/1992, en la nueva redacción dada a dicho precepto por el artículo 4.catorce, de la Ley 53/2002, de 30 de diciembre, de Medidas Fiscales, Administrativas y del Orden Social (Boletín Oficial del Estado del 31), establece que “sólo podrán ejercitar el derecho a la deducción los empresarios o profesionales que estén en posesión del documento justificativo de su derecho”, considerándose justificativos de tal derecho, entre otros documentos, “la factura original expedida por quien realice la entrega o preste el servicio o, en su nombre y por su cuenta, por su cliente o por un tercero, siempre que, para cualquiera de estos caos, se cumplan los requisitos que se establezcan reglamentariamente”.

Por su parte, el artículo 97, apartado dos de la Ley 37/1992, en la nueva redacción dada a dicho precepto por el artículo 4.catorce de la Ley 53/2002, preceptúa lo siguiente:

“Los documentos anteriores que no cumplan todos y cada uno de los requisitos establecidos legal y reglamentariamente no justificarán el derecho a la deducción, salvo que se produzca la correspondiente rectificación de los mismos. El derecho a la deducción de las cuotas cuyo ejercicio se justifique mediante un documento rectificativo sólo podrá efectuarse en el período impositivo en el que el empresario o profesional reciba dicho documento o en los siguientes, siempre que no haya transcurrido el plazo al que hace referencia el artículo 100 de esta Ley, sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado dos del artículo 114 de la misma”.

De acuerdo con lo expuesto, será la comunidad de bienes, como sujeto pasivo del Impuesto sobre el Valor Añadido la que podrá, en su caso, deducir las correspondientes cuotas soportadas, debiendo estar en posesión de la factura a que se refiere el artículo 97, apartado uno, 1º de la Ley 37/1992, sin perjuicio de que, en el caso de no estar en posesión de la citada factura, pueda proceder conforme a lo dispuesto en el apartado dos, del mencionado artículo 97.

Los requisitos en materia de facturación están contenidos en el Real Decreto 2402/1985, de 18 de diciembre, por el que regula el deber de expedir y entregar factura que incumbe a los empresarios y profesionales (Boletín Oficial del Estado del 30), disponiendo en su artículo 3º, apartado 1, lo siguiente:

"1. Toda factura y sus copias o matrices contendrán, al menos, los siguientes datos o requisitos:

1º. Número y, en su caso, serie. La numeración de las facturas será correlativa. Podrán establecerse series diferentes, especialmente cuando existan diversos centros de facturación.

2º. Nombre y apellidos o denominación social, número de identificación fiscal atribuido por la Administración española o, en su caso, por la de otro Estado miembro de la Comunidad Económica Europea y domicilio, tanto del expedidor como del destinatario. Cuando se trate de no residentes, deberá indicarse la localización del establecimiento permanente.

Cuando el destinatario sea una persona física que no desarrolle actividades empresariales o profesionales bastará que, respecto de ella, consten su nombre y apellidos y su número de identificación fiscal.

3º. Descripción de la operación y su contraprestación total. Cuando la operación esté sujeta y no exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido, deberán consignarse en la factura todos los datos necesarios para la determinación de la base imponible, así como el tipo tributario y la cuota tributaria repercutida. Durante el período transitorio al que se refiere el artículo 12 de la Ley 46/1998, de 17 de diciembre, sobre introducción del euro, la factura deberá contener la indicación de la unidad de cuenta que se utiliza, sean pesetas, euros, otras subdivisiones del euro u otras divisas distintas del mismo.

Todas las cantidades de la factura estarán expresadas en la misma unidad monetaria en la que se indica la contraprestación total.

Cuando la cuota del Impuesto sobre el Valor Añadido se repercuta dentro del precio, se indicará únicamente el tipo tributario aplicado o bien la expresión "IVA incluido", si así está autorizado. Si la factura comprende entregas de bienes o prestaciones de servicios sujetas a tipos impositivos diferentes en este impuesto, deberá diferenciarse la parte de la base imponible sujeta a cada tipo y la cuota impositiva resultante.

4º. Lugar y fecha de su emisión”.

4.- El artículo 164, apartado uno, número 3º de la Ley 37/1992, en la nueva redacción dada a dicho precepto por el artículo 4. Veinticinco, de la Ley 53/2002, dispone que, sin perjuicio de lo establecido en el Título anterior de dicha Ley, los sujetos pasivos del Impuesto estarán obligados, con los requisitos, límites y condiciones que se determinen reglamentariamente a “expedir y entregar factura de sus operaciones, ajustada a lo que se determine reglamentariamente”.

El artículo 2, apartado 1 del Real Decreto 2402/1985, dispone que los empresarios y profesionales están obligados a expedir y entregar factura por cada una de las operaciones que realicen y a conservar copia o matriz de la misma, incluso en los casos calificados como autoconsumo en el Impuesto sobre el Valor Añadido. Este deber incumbe incluso a los empresarios o profesionales acogidos al régimen de estimación objetiva en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

En consecuencia, en relación con la actividad de arrendamiento sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido efectuada por la comunidad de bienes, será esta última, en su condición de sujeto pasivo de dicho Impuesto, la obligada a expedir y entregar la correspondiente factura que reúna los requisitos establecidos en el artículo 3º, apartado 1, del mencionado Real Decreto 2402/1985.

5.- El artículo 75, apartado uno, número 7º de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido preceptúa lo siguiente:

“Uno. Se devengará el Impuesto:

(…)

7º. En los arrendamientos, en los suministros y, en general, en las operaciones de tracto sucesivo o continuado, en el momento en que resulte exigible la parte del precio que comprenda cada percepción.

No obstante, cuando no se haya pactado precio o cuando, habiéndose pactado, no se haya determinado el momento de su exigibilidad, o la misma se haya establecido con una periodicidad superior a un año natural, el devengo del Impuesto se producirá a 31 de diciembre de cada año por la parte proporcional correspondiente al periodo transcurrido desde el inicio de la operación, o desde el anterior devengo, hasta la citada fecha.

Se exceptúan de lo dispuesto en los párrafos anteriores las operaciones a que se refiere el párrafo segundo del número 1º precedente”.

Por su parte, el apartado dos del mencionado artículo 75, establece que no obstante lo dispuesto en el apartado anterior, en las operaciones sujetas a gravamen que originen pagos anticipados anteriores a la realización del hecho imponible el Impuesto se devengará en el momento del cobro total o parcial del precio por los importes efectivamente percibidos.

De acuerdo con lo expuesto, el devengo del Impuesto en el arrendamiento objeto de consulta, pactado con una duración superior a un año (desde el 2-2-2002 al 31-12-203), y por importe de 27.045,54 euros, en el que se ha concertado la exigibilidad del precio el día 31 de diciembre de 2003, se producirá de la siguiente forma:

El día 31 de diciembre de 2002, por la parte proporcional (11 meses de 23; 11/23 x 27.045,54 = 12.934,82 euros) que corresponde al periodo comprendido entre el 2 de febrero de 2002 y dicha fecha.

El día 31 de diciembre de 2003, por la parte proporcional restante (12 meses de 23; 12/23 x 27.045,54 = 14.110,72 euros).

En el supuesto de que, según se indica en el escrito de consulta, se produzcan pagos anticipados por cualquier causa, se producirá, asimismo, el devengo parcial de dicho arrendamiento en el momento del cobro parcial del precio y por los importes efectivamente percibidos.

Dichos pagos anticipados, en el caso de que se produzcan antes del 31 de diciembre de 2002, reducirán, en su caso, la base de cálculo, constituida por el importe total del arrendamiento, sobre la que se realiza la determinación de la parte proporcional que se devenga a dicha fecha y, consecuentemente, también a 31 de diciembre de 2003.

6.- Lo que comunico a Vd. con el alcance y efectos previstos en el apartado 2 del artículo 107 de la Ley General Tributaria.

Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 0489-03. Texto en la fuente oficial ↗