Consulta general 0442-97
Dirección General de Tributos · SG de Tributos · 10 de marzo de 1997
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Normativa
- Ley 37/1992 · art. 20.Uno.13º Exenciones en operaciones interiores
Normativa según la fuente: Ley 43/1995, Art. 133, 134, 135, 142 Ley 37/1992, Art. 20-Uno-13 Ley 30/1994, Art. 41, 42
Descripción de hechos
Asociación deportiva sin ánimo de lucro. Obligaciones formales. Aplicación de la Ley 30/94.
Cuestión planteada
Tributación en el I. Sociedades y en el IVA.
Contestación
I.- IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES.
El Capítulo XV de Título VIII de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades, regula el régimen de las entidades parcialmente exentas. El artículo 133, bajo el título "ámbito de aplicación" señala:
"El presente régimen se aplicará a las siguientes entidades:
"a) Las fundaciones, establecimientos, instituciones y asociaciones sin ánimo de lucro que no reúnan los requisitos para disfrutar del régimen fiscal establecido en la Ley 30/1994, de 24 de noviembre, de Fundaciones y de Incentivos Fiscales a la Participación Privada en Actividades de Interés General".
Dicha exención, que no requiere declaración expresa sino que su disfrute se produce cuando se reúnen los requisitos expresamente previstos, se extiende a las rentas enumeradas en el apartado 1 del artículo 134, esto es, a:
"a) Las que procedan de la realización de actividades que constituyan su objeto social o finalidad específica.
b) Las derivadas de adquisiciones y de transmisiones a título lucrativo, siempre que unas y otras se obtengan o realicen en cumplimiento de su objeto social o finalidad específica.
c) Las que se pongan de manifiesto en la transmisión onerosa de bienes afectos a la realización del objeto social o finalidad específica cuando el total producto obtenido se destine a nuevas inversiones relacionadas con dicho objeto social o finalidad específica".
A tenor de lo dispuesto en el apartado 2 del mismo precepto:
"La exención... no alcanzará a los rendimientos derivados del ejercicio de explotaciones económicas, ni a los derivados del patrimonio, ni tampoco a los incrementos de patrimonio distintos de los señalados en el apartado anterior".
Finalmente el apartado 3 del citado artículo señala:
"Se considerarán rendimientos de una explotación económica todos aquellos que procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de un solo de estos factores, supongan por parte del sujeto pasivo la ordenación por cuenta propia de los medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
Se considerará incrementos o disminuciones de patrimonio las variaciones en el valor del patrimonio del sujeto pasivo que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél".
Respecto a la obligación de presentar declaración, el apartado 3 del artículo 142 dispone:
"Los sujetos pasivos a que se refiere el capítulo XV del Título VIII de esta Ley estarán obligados a declarar respecto de las rentas no exentas, excepto que dichas rentas estuvieran sujetas a obligación de retener y fueran las únicas que obtengan".
En consecuencia, si la entidad consultante obtiene exclusivamente rentas exentas o rentas no exentas sujetas a retención, no estará obligada a presentar y suscribir declaración por este Impuesto, mientras que si obtiene rentas distintas de las anteriores deberá presentar declaración consignando en la misma dichas rentas.
De acuerdo con lo expuesto y respondiendo a la cuestión concreta planteada, las cuotas por aportaciones de los asociados constituyen rentas sujetas al Impuesto, si dichas cuotas vienen a retribuir los servicios prestados a los asociados o la utilización de bienes por los mismos, dado que, en tal caso, constituyen rendimientos de una explotación económica. En este supuesto la determinación de la base imponible se llevará a cabo según lo previsto en el artículo 135 de la Ley del Impuesto que dispone lo siguiente:
"Artículo 135. Determinación de la base imponible.
1-- En el régimen de estimación directa la base imponible se determinará mediante la suma algebraica de los rendimientos netos, positivos o negativos, obtenidos en el ejercicio de una explotación económica, de los rendimientos procedentes de los bienes y derechos que integran el patrimonio de la entidad y de los incrementos y disminuciones de patrimonio.
El importe de los rendimientos netos se determinará aplicando las normas previstas en el Título IV de esta Ley.
El importe de los incrementos y disminuciones de patrimonio se determinará de la siguiente manera:
a) En el supuesto de transmisión onerosa o lucrativa, la diferencia entre los valores de adquisición y transmisión de los elementos patrimoniales.
b) En los demás supuestos, el valor de adquisición de los elementos patrimoniales.
En los supuestos de transmisión o adquisición a título lucrativo se tomará el valor normal de mercado.
Lo previsto en el artículo 15-11 de esta Ley será de aplicación a los efectos de integrar los incrementos de patrimonio en la base imponible.
2. No tendrán la consideración de gastos fiscalmente deducibles:
a) Los gastos imputables, directa o indirectamente, a la obtención de rentas que procedan de la realización de actividades que constituyan el objeto social o finalidad específica.
b) Las cantidades que constituyan aplicación de las rentas y, en particular, los excedentes que, procedentes de operaciones económicas se destinen al sostenimiento de actividades exentas.
c) El exceso de valor atribuido a las prestaciones de trabajo personal recibidas sobre el importe declarado a efectos de retenciones en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas".
II.- IMPUESTO SOBRE EL VALOR AÑADIDO.
De acuerdo con lo establecido en el artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional.
El artículo 20, apartado Uno, número 13º, de la Ley 37/1992 determina que están exentos del Impuesto los servicios prestados por Entidades de Derecho Público, Federaciones deportivas o Entidades o establecimientos deportivos privados de carácter social a quienes practiquen el deporte o la educación física, cualquiera que sea la persona o Entidad a cuyo cargo se realice la prestación, siempre que tales servicios estén directamente relacionados con dichas prácticas y las cuotas de los mismos no superen las cantidades que a continuación se indican:
Cuotas de entrada o admisión: 240.000 pesetas.
Cuotas periódicas: 3.600 mensuales.
Por su parte, el número Tres del citado artículo 20, aclara que, a efectos de dicho artículo, y por lo que respecta a la exención prevista en su apartado Uno, número 13º, se considerarán Entidades o establecimientos de carácter social a aquéllos en los que concurran los siguientes requisitos:
1º. Carecer de finalidad lucrativa y dedicar, en su caso, los beneficios eventualmente obtenidos al desarrollo de actividades exentas de idéntica naturaleza.
2º. Los cargos de patronos o representantes legales deberán ser gratuitos y carecer de interés en los resultados económicos de la explotación por sí mismos o a través de persona interpuesta.
El artículo 6 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado por Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre, (Boletín Oficial del Estado de 31 de diciembre), dispone que las entidades o establecimientos de carácter social deberán solicitar el reconocimiento de su condición de la Delegación o Administración de la AEAT en cuya circunscripción esté situado su domicilio fiscal.
De acuerdo con los preceptos mencionados, se exige la concurrencia de diversos requisitos para la aplicación de la exención prevista en el artículo 20, apartado uno, número 13º de la Ley del Impuesto:
1º. La exención únicamente se aplica a las operaciones que sean calificadas como prestaciones de servicios por la normativa del Impuesto.
Quedarán excluidas, por tanto, de la exención las operaciones definidas como entregas de bienes por el artículo 9º de la Ley y, en particular, la transmisión del poder de disposición sobre bienes corporales.
A estos efectos, y de acuerdo con el artículo 25 de la Ley General Tributaria, "el Impuesto se exigirá con arreglo a la verdadera naturaleza jurídica o económica del hecho imponible", independientemente, por tanto, de los términos utilizados en los pactos entre las partes.
2º. Dichos servicios habrán de estar directamente relacionados con la práctica del deporte o la educación física, debiendo ser prestados, por tanto, a personas físicas.
Este requisito implica que el servicio debe prestarse a persona física que practique el deporte o la educación física y con ocasión de la práctica de dichas actividades.
No procederá, consecuentemente, respecto de aquellos servicios que se presten al margen de dichas prácticas, como, por ejemplo el suministro de comidas o bebidas, o que no estén directamente relacionados con la actividad deportiva o de educación física.
3º. En el caso en que el prestador del servicio sea una Entidad deportiva privada, el carácter social de la misma habrá de ser previamente reconocido por la Delegación o Administración de su domicilio fiscal, en los términos del artículo 6 del Reglamento del Impuesto.
4º. Las cuotas a cobrar a los destinatarios de los servicios no deberán exceder de 240.000 pesetas de entrada o admisión y de 3.600 pesetas mensuales las periódicas. En el caso de que la cuantía de estas últimas se exprese por años, el mencionado límite resultará de multiplicar las 3.600 pesetas mensuales por 12.
Resulta claro que, fijados unos límites cuantitativos por la Ley su superación implica la pérdida de la exención, cualquiera que sea la forma en que se instrumenten las cuotas que excedan dichos límites, y con independencia de que se trate de derramas u otros pagos no periódicos.
En la cuota periódica o mensual deben integrarse todas las cantidades que por uno o varios conceptos se cobren a los socios con carácter periódico por el derecho a utilizar las instalaciones de la entidad, independientemente de que se utilicen o no.
Sin embargo, en dichas cuotas no se comprenderán las cantidades que se exijan por la utilización efectiva de un servicio concreto y al margen de la cuota periódica o mensual.
Por otra parte, la exención se ha configurado objetivamente, en función de unos límites cuantitativos de cuotas de admisión y mensuales, por lo que la Entidad que supere dichos límites, aunque sea respecto de determinados socios, no podrá beneficiarse de la exención del Impuesto para ninguno de los servicios que preste.
5º. Cuando las entidades deportivas cumplan los requisitos de carácter social y límite de cuotas indicado, estarán exentos del Impuesto los servicios que presten a personas físicas, que estén relacionados con la práctica del deporte o de la educación física, independientemente de que el destinatario de dichos servicios sea o no socio de la entidad sea cual fuera la naturaleza de la contraprestación y sea quien fuere la persona o entidad que entrega la contraprestación.
En cuanto a las obligaciones formales, contables y registrales de los sujetos pasivos del Impuesto sobre el Valor Añadido, éstas se recogen en el artículo 164 de la Ley 37/1992, y su desarrollo reglamentario se contiene en los artículos 62 y siguientes del Reglamento del Impuesto.
III.- IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FISICAS.
El artículo 98.Uno de la Ley 18/1991, de 6 de junio, del IRPF dispone:
"Art. 98. Retenciones y otros pagos a cuenta.
Uno. Las personas jurídicas y entidades, incluidas las comunidades de bienes y las de propietarios, que satisfagan o abonen rentas sujetas a este Impuesto, estarán obligadas a retener, en concepto de pago a cuenta, la cantidad que se determine reglamentariamente y a ingresar su importe en el Tesoro en los casos y forma que se establezcan. También estarán obligados a retener e ingresar los empresarios individuales y los profesionales respecto de las rentas que satisfagan o abonen en el ejercicio de sus actividades empresariales y profesionales, así como las personas físicas, jurídicas y demás entidades no residentes en territorio español, que operen en él mediante establecimiento permanente".
En consecuencia la Entidad consultante estará obligada a practicar las retenciones a cuenta del IRPF, declararlas e ingresarlas, cuando satisfaga o abone rentas sujetas a este Impuesto, en la forma establecida en el citado artículo 98 de la Ley, que es objeto de desarrollo en el Capítulo II del Reglamento del IRPF aprobado por R.D. 1841/1991, de 30 de diciembre (B.O.E.
del 31 de diciembre).
IV.- OTRAS OBLIGACIONES TRIBUTARIAS.
Aparte de las obligaciones que se derivan de los conceptos tributarios citados, pueden señalarse además, de forma genérica y entre otras, las siguientes obligaciones tributarias:
- Las de expedir y entregar factura según lo previsto en el Real Decreto 2402/1985, de 18 de diciembre, con las modificaciones introducidas por los posteriores Reales Decretos 1624/1992 de 29 de diciembre, 1811/1994 de 2 de septiembre, 267/1995 de 24 de febrero y 80/1996 de 26 de enero.
- La obligación de presentar declaración o relación anual de operaciones con terceros, de acuerdo con el Real Decreto 2027/1995, de 22 de diciembre.
- Las obligaciones censales derivadas del Real Decreto 1041/1990, de 27 de julio, en la redacción dada al mismo por el Real Decreto 1624/1992.
- Las de obtención y utilización del N.I.F. según el Real Decreto 338/1990, de 9 de marzo.
V.- APLICACION DEL TITULO II DE LA LEY 30/94- Los incentivos fiscales a la participación privada en actividades de interés general recogidos en el Título II de la Ley 30/1994, de 24 de noviembre, de Fundaciones y de Incentivos Fiscales a la Participación Privada en Actividades de Interés General, vienen referidos, según su artículo 41, a las fundaciones inscritas en el Registro correspondiente y a las asociaciones declaradas de utilidad pública que cumplan los requisitos establecidos en el mismo Título II.
Por tanto para que la asociación consultante pueda acogerse a los citados beneficios fiscales del Título II de la Ley 30/94, además de cumplir los requisitos exigidos en el artículo 42 y siguientes, debe tratarse de una asociación de utilidad pública.
En relación con los requisitos, derechos y procedimiento para la declaración de utilidad pública, el artículo 4 de la Ley 191/1964, de 24 de diciembre, reguladora de las asociaciones (redacción dada por la disposición adicional decimotercera de la Ley 30/94), señala lo siguiente:
"1. Podrán ser declaradas de utilidad pública aquellas asociaciones en las que concurran los siguientes requisitos:
a) Que sus fines estatutarios sean asistenciales, cívicos, educativos, científicos, culturales, deportivos, sanitarios, de cooperación para el desarrollo, de defensa del medio ambiente, de fomento de la economía social o de la investigación, de promoción del voluntariado social, o cualesquiera otros que tiendan a promover el interés general.
b) Que su actividad no esté restringida exclusivamente a beneficiar a sus asociados sino abierta a cualquier otro posible beneficiario que reúna las condiciones y caracteres exigidos por la índole de sus propios fines.
c) Carecer de ánimo de lucro, y no distribuir entre sus asociados las ganancias eventualmente obtenidas.
En caso de disolución, su patrimonio deberá aplicarse a la realización de actividades sujetas al cumplimiento de los requisitos anteriores.
d) Que los miembros de la junta directiva desempeñen gratuitamente sus cargos, sin perjuicio de poder ser reembolsados por los gastos debidamente justificados que el desempeño de su función les ocasione.
e) Que cuenten con los medios personales y materiales adecuados y con la organización idónea para garantizar el cumplimiento de los fines estatutarios.
f) Que se encuentren constituidas, en funcionamiento y dando cumplimiento efectivo a sus fines estatutarios, ininterrumpidamente y concurriendo todos los precedentes requisitos al menos durante los dos años inmediatamente anteriores a la presentación de la solicitud.
2. Las asociaciones declaradas de utilidad pública tendrán los siguientes derechos:
a) Usar la mención "Declaradas de Utilidad Pública" en toda clase de documentos, a continuación del nombre de la entidad.
b) Disfrutar de las exenciones y beneficios fiscales que las leyes reconozcan a favor de las mismas.
3. Antes del 1 del julio de cada año, las asociaciones declaradas de utilidad pública deberán rendir cuentas del ejercicio anterior, y presentar una memoria descriptiva de las actividades realizadas durante el mismo, ante el Ministerio de Justicia e Interior o la entidad u órgano público que hubiese verificado su constitución y autorizado su inscripción en el Registro correspondiente.
Asimismo, deberán facilitar a las Administraciones Públicas los informes que éstas les requieran, en relación con las actividades realizadas en cumplimiento de sus fines.
4. La declaración de utilidad pública se llevará a cabo en virtud de Orden del Ministro de Justicia e Interior, previo informe favorable de las Administraciones Públicas que tengan competencias en relación con los fines estatutarios y actividades de la asociación, y, en todo caso, del Ministerio de Economía y Hacienda.
La declaración será revocada, previa audiencia de la asociación afectada, por Orden del Ministro de Justicia e Interior, cuando la situación o la actividad de la asociación no respondan a las exigencias o requisitos fijados en el apartado 1 de este artículo, o los responsables de su gestión incumplan lo prevenido en el apartado 3.
El procedimiento de declaración y revocación se determinará reglamentariamente".
El desarrollo de este precepto legal se ha efectuado mediante Real Decreto 1786/1996, de 19 de julio (B.O.E. del 29 de agosto).
Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 0442-97. Texto en la fuente oficial ↗