Consulta general 0398-97

Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 4 de marzo de 1997

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Normativa

• Ley 37/1992 · art. 90 Tipo impositivo general
• Ley 37/1992 · art. 91.Uno.1.1º·2.2º Tipos impositivos reducidos
• Ley 37/1992 · art. 149 Concepto de comerciante minorista
• Ley 37/1992 · art. 153 Régimen especial del recargo de equivalencia

Normativa según la fuente: Ley 37/1992, Art. 90, 91-uno-1-1; 91-uno-2-2, 149, 153.

Descripción de hechos

Actividad de asado de pollos

Cuestión planteada

- Aplicación del régimen especial del recargo de equivalencia. - Tipo impositivo aplicable a las operaciones efectuadas en el desarrollo de la citada actividad.

Contestación

A) Fundamentos de derecho.

1.- El artículo 153, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29) preceptúa lo siguientes:

"Uno. El régimen especial del recargo de equivalencia se aplicará a los comerciantes minoristas que sean personas físicas o entidades en régimen de atribución de rentas en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, que desarrollen su actividad en los sectores económicos y cumplan los requisitos que se determinen reglamentariamente."

El artículo 149, de la citada Ley dispone lo siguiente:

"Uno. A los efectos de esta Ley, se considerarán comerciantes minoristas los sujetos pasivos en quienes concurran los siguientes requisitos: 1º. Realizar con habitualidad entregas de bienes muebles o semovientes sin haberlos sometido a proceso alguno de fabricación, elaboración o manufactura, por sí mismos o por medio de terceros.

No se considerarán comerciantes minoristas, en relación con los productos por ellos transformados, quienes hubiesen sometido los productos objeto de su actividad por sí mismos o por medio de terceros, a algunos de los procesos indicados en el párrafo anterior, sin perjuicio de su consideración como tales respecto de otros productos de análoga o distinta naturaleza que comercialicen en el mismo estado en que los adquirieron. 2º. Que la suma de las contraprestaciones correspondientes a las entregas de dichos bienes a la Seguridad Social, a sus entidades gestoras o colaboradoras o a quienes no tengan la condición de empresarios o profesionales, efectuadas durante el año precedente, hubiese excedido del 80 por ciento del total de las entregas realizadas de los citados bienes.

El requisito establecido en el párrafo anterior no será de aplicación en relación con los sujetos pasivos que tengan la condición de comerciantes minoristas según las normas reguladoras del Impuesto sobre Actividades Económicas, siempre que en ellos concurra algunas de las siguientes circunstancias:

a) Que no puedan calcular el porcentaje que se indica en dicho párrafo por no haber realizado durante el año precedente actividades comerciales.

b) Que les sea de aplicación y no hayan renunciado a la modalidad de signos, índices y módulos del método de estimación objetiva del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

Dos. Reglamentariamente se determinarán las operaciones o procesos que no tienen la consideración de transformación a los efectos de la pérdida de la condición de comerciante minorista."

El artículo 54, del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado por el artículo 1, del Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (BOE del 31) dispone lo siguiente:

"A los efectos de lo dispuesto por el artículo 149 de la Ley del Impuesto, se considerará que no son operaciones de transformación y, consecuentemente, no determinarán la pérdida de la condición de comerciante minorista las siguientes operaciones:

1. Las de clasificación y envasado de productos, que no impliquen transformación de los mismos.

2. Las de colocación de marcas o etiquetas, así como las de preparación y corte, previas a la entrega de los bienes transmitidos.

3. El lavado, desinfectado, molido, troceado, descascarado y limpieza de productos alimenticios y, en general, las manipulaciones descritas en el artículo 45, letra a) de este Reglamento.

4. Los procesos de refrigeración, congelación, troceamiento o desviscerado para las carnes y pescados frescos.

5. La confección y colocación de cortinas y visillos.

6. La simple adaptación de las prendas de vestir confeccionadas por terceros."

Según doctrina de la Dirección General de Tributos, reflejada, entre otras, en la resolución de 12 de marzo de 1986, el asado de pollos constituye una operación de transformación que excluye, por tanto, a quien la realiza del régimen especial del recargo de equivalencia.

2.- El artículo 8 de la Ley del Impuesto dispone lo siguiente:

"Uno. Se considerará entrega de bienes la transmisión del poder de disposición sobre bienes corporales, incluso si se efectúa mediante cesión de títulos representativos de dichos bienes.

A estos efectos, tendrán la condición de bienes corporales el gas, el calor, el frío, la energía eléctrica y demás modalidades de energía.

Dos. También se considerarán entregas de bienes:

1º Las ejecuciones de obra que tengan por objeto la construcción o rehabilitación de una edificación, en el sentido del artículo 6 de esta Ley, cuando el empresario que ejecute la obra aporte una parte de los materiales utilizados, siempre que el coste de los mismos exceda del 20 por ciento de la base imponible.

(....)"

Asimismo, el artículo 11 del mismo texto legal dispone en su número 6º del apartado dos que tendrá la condición de prestaciones de servicios las ejecuciones de obra que no tengan la consideración de entregas de bienes con arreglo a lo dispuesto en el artículo 8 de esta Ley.

Se deduce de estos preceptos que las ejecuciones de obra no comprendidas en el apartado dos del artículo 8 serán entregas de bienes por aplicación del apartado uno del mismo precepto cuando el empresario que las ejecute utilice exclusivamente o fundamentalmente materiales propios. En otro caso, tales ejecuciones de obra tendrán la consideración de prestación de servicios.

3.- De acuerdo con lo establecido en el artículo 90, apartado uno, de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, el citado Impuesto se exigirá al tipo del 16 por ciento, salvo lo dispuesto en el artículo siguiente:

El artículo 91, apartado uno, 1, 1º., de la citada Ley preceptúa lo siguiente:

"Uno. se aplicará el tipo del 7 por ciento a las operaciones siguientes:

1. Las entregas, adquisiciones intracomunitarias o importaciones de los bienes que se indican a continuación:

1º. Las sustancias o productos, cualquiera que sea su origen que, por sus características, aplicaciones, componentes, preparación y estado de conservación, sean susceptibles de ser habitual e idóneamente utilizados para la nutrición humana o animal, de acuerdo con lo establecido en el Código Alimentario y las disposiciones dictadas para su desarrollo, excepto las bebidas alcohólicas.

(...)"

El artículo 91, apartado tres, de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido preceptúa que lo dispuesto en los apartados uno.1, y dos.1, de dicho artículo será también aplicable a las ejecuciones de obra que sean prestaciones de servicios, de acuerdo con lo previsto en el artículo 11 de dicha Ley, y tengan como resultado inmediato la obtención de alguno de los bienes a cuya entrega resulte aplicable uno de los tipos reducidos previstos en dicho precepto.

El asado de pollos constituye, como se ha dicho, una operación de transformación que determina la obtención de un bien distinto de los materiales utilizados para ello. En consecuencia, el suministro de pollos asados, sea una entrega de bienes porque los materiales empleados son propiedad del empresario que realiza el asado, o sean el resultado de una ejecución de obra calificada como prestación de servicios por haberse utilizado materiales suministrados por el cliente, tributará al tipo reducido del 7 por ciento, bien por aplicación del artículo 91.uno.1.1º (entrega de bienes aptos para la nutrición humana) bien por aplicación del artículo 91.tres (ejecuciones de obra calificadas como servicios cuyo resultado tributa al tipo reducido por aplicación del artículo 91, apartados uno.1 y dos.1).

B) Resolución.

En consecuencia con todo lo anterior, esta Dirección General considera ajustada a derecho la siguiente resolución: 1.- El asado de pollos tiene la consideración, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, de una operación de transformación que tiene por objeto la obtención de un bien diferente de los materiales empleados. En consecuencia, las personas que realicen estas operaciones no podrán aplicar el régimen especial del recargo de equivalencia respecto de tales operaciones.

2.- De conformidad con los artículos 91.uno.1.1º y 91.tres de la Ley del Impuesto, la entrega de pollos asados, tanto si se utilizan exclusivamente bienes propiedad de quien los asa como si se utilizan bienes suministrados por el cliente tributarán al tipo reducido del 7 por ciento.

3.- Lo que le comunico para su conocimiento y efectos de acuerdo con lo previsto en el artículo 107 de la Ley General Tributaria según redacción dada a dicho precepto por la Ley 25/1995, de 20 de julio (Boletín Oficial del Estado del 22).

Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 0398-97. Texto en la fuente oficial ↗