Consulta general 0330-98
Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 26 de febrero de 1998
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Normativa
- Ley 37/1992 · art. 20.Uno.3º·9º Exenciones en operaciones interiores
Normativa según la fuente: Ley 37/1992, Art. 20-Uno-9, 20-Uno-3.
Descripción de hechos
Colegio religioso dedicado a la enseñanza, va a impartir clases extraescolares de idiomas, música, danza, teatro y educación física, subcontratando los servicios de una Academia. Asimismo va a contratar a psicólogos autónomos para atender los trastornos de conducta de los alumnos.
Cuestión planteada
Sujeción o exención del Impuesto de las actividades citadas, tanto por parte de la Academia y de los psicólogos, como por parte del Colegio.
Contestación
A) Fundamentos de derecho 1.-De conformidad con lo dispuesto en el artículo 20, apartado uno, número 9º de la Ley 37/1992, de 28 de Diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, (Boletín Oficial del Estado del 29), están exentas del mencionado Impuesto las siguientes operaciones:
"9º. La educación de la infancia y de la juventud, la guarda y custodia de niños, la enseñanza escolar, universitaria y de postgraduados, la enseñanza de idiomas y la formación y reciclaje profe- sional, realizadas por Entidades de derecho público o entidades privadas autorizadas para el ejercicio de dichas actividades.
La exención se extenderá a las prestaciones de servicios y entregas de bienes directamente relacionadas con los servicios enumerados en el párrafo anterior, efectuadas, con medios propios o ajenos, por las mismas empresas docentes o educativas que presten los mencionados servicios.
La exención no comprenderá las siguientes operaciones:
a) Los servicios relativos a la práctica del deporte, prestados por empresas distintas de los centros docentes.
En ningún caso, se entenderán comprendidos en esta letra los servicios prestados por las Asociaciones de Padres de Alumnos vinculadas a los centros docentes.
b) Las de alojamiento y alimentación prestadas por Colegios Mayores o Menores y residencias de estudiantes.
c) Las efectuadas por escuelas de conductores de vehículos relativas a los permisos de conducción de vehículos terrestres de las clases A y B y a los títulos, licencias o permisos necesarios para la conducción de buques o aeronaves deportivos o de recreo.
d) Las entregas de bienes efectuadas a título oneroso." 2.- El artículo 7 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado por Real Decreto 1624/1992, de 29 de Diciembre, (Boletín Oficial del Estado del 31), establece que tendrán la consideración de entidades privadas autorizadas a efectos de lo dispuesto en el artículo 20, apartado uno, número 9º de la Ley 37/1992, aquellos centros educativos cuya actividad esté reconocida o autorizada por el Estado, las Comunidades Autónomas u otros Entes públicos competentes en la materia.
En relación con lo previsto en el citado artículo 7 del Reglamento, la Resolución de 4 de marzo de 1993, de la Dirección General de Tributos (Boletín Oficial del Estado de 26 de marzo), ha señalado lo siguiente:
"Las competencias en materia de educación han sido transferidas por el Estado a diversas Comunidades Autónomas, resultando con ello que su regulación es diferente en unas y otras Comunidades y, por tanto, también es distinto el planteamiento relativo al requisito del reconocimiento o autorización del Centro educativo en cada una de ellas. Unas Comunidades lo exigen para el regular funcionamiento del Centro, mientras que otras no lo prevén en su legislación.
Sin embargo, la normativa del Impuesto sobre el Valor Añadido relativa a estas exenciones debe interpretarse de forma que no resulten soluciones distintas en unos casos que en otros, al objeto de evitar distorsiones en el funcionamiento del tributo que serían contrarias a los principios armonizadores del mismo.
En este sentido, debe considerarse que el requisito del previo reconocimiento o autorización del Centro de enseñanza sólo puede condicionar la exención de los servicios prestados por el mismo cuando dicho Centro radique en una Comunidad Autónoma cuya legislación aplicable exija el previo cumplimiento del mencionado requisito.
En aquellas otras cuya legislación no lo exija, el problema debe resolverse en atención a la clase o naturaleza de las actividades desarrolladas por el Centro en cuestión, de forma que dicho Centro se considerará autorizado o reconocido, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, cuando sus actividades sean única o principalmente enseñanzas incluidas en algún plan de estudios que haya sido objeto del mencionado reconocimiento o autorización, bien sea por la legislación de la propia Comunidad o por la del Estado que resulte aplicable".
A efectos de lo previsto en la citada Resolución, tendrán la consideración de centros educativos aquellas unidades económicas integradas por un conjunto de medios materiales y humanos ordenados con carácter de permanencia con la finalidad de prestar de manera continuada servicios de enseñanza.
3.- El artículo 11, apartado dos, número 15º de la Ley 37/92 declara que, en particular, se considerarán prestaciones de servicios las operaciones de mediación y las de agencia o comisión cuando el agente o comisionista actúe en nombre ajeno. Cuando actúe en nombre propio y medie en una prestación de servicios se entenderá que ha recibido y prestado por sí mismo los correspondientes servicios.
Por tanto, si el colegio a que se refiere el escrito de consulta actúa en nombre propio frente a sus alumnos en relación con los servicios de psicología, idiomas, música, danza, teatro y educación física, se entenderá que ha recibido y prestado por sí mismo los correspondientes servicios.
4.- El artículo 2º, apartados 2 y 3 del Real Decreto 2402/1985, de 18 de diciembre, por el que se regula el deber de expedir y entregar factura que incumbe a los empresarios y profesionales (Boletín Oficial del Estado del 30 de diciembre), determina que "2. Deberán ser objeto de facturación la totalidad de las entregas de bienes y prestaciones de servicios, realizadas por los empresarios o profesionales en el desarrollo de su actividad, con excepción de las siguientes operaciones:
(...) b) Las operaciones exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido, en virtud de los establecido en el artículo 20 de su Ley reguladora, salvo aquellas a que se refieren los números 2º, 3º, 4º, 5º, 15º, 20º, 21º, 22º, 24 y 25º del apartado uno de dicho artículo.
(...) 3.- No obstante lo dispuesto en el apartado anterior, los empresarios o profesionales estarán obligados a expedir, en todo caso, una factura completa por las siguientes operaciones:
a) Aquéllas en las que el destinatario de la operación así lo exija para poder practicar las correspondientes minoraciones o deducciones en la base y en la cuota de aquellos tributos de los que se sujeto pasivo".
5.- El artículo 20, apartado uno, número 3º de la Ley del Impuesto declara que estará exenta del mismo "La asistencia a personas físicas por profesionales médicos o sanitarios, cualquiera que sea la persona destinataria de dichos servicios.
A efectos de este Impuesto, tendrán la condición de profesionales médicos o sanitarios los considerados como tales en el ordenamiento jurídico y los Psicólogos, Logopedas y Opticos, diplomados en Centros oficiales o reconocidos por la Administración.
La exención comprende las prestaciones de asistencia médica, quirúrgica y sanitaria, relativas al diagnóstico, prevención y tratamiento de enfermedades, incluso las de análisis clínicos y exploraciones radiológicas".
A tales efectos se considerarán servicios de:
a) Diagnóstico: los prestados con el fin de determinar la calificación o el carácter peculiar de una enfermedad o, en su caso, la ausencia de la misma.
b) Prevención: los prestados anticipadamente para evitar enfermedades o el riesgo de las mismas.
c) Tratamiento: servicios prestados para curar enfermedades".
Dicho precepto condiciona pues la aplicación de la exención a la concurrencia de los dos siguientes requisitos:
- Un requisito de carácter objetivo, que se refiere a la naturaleza de los propios servicios que se prestan: deben ser servicios de asistencia a personas físicas que consistan en prestaciones de asistencia médica, quirúrgica o sanitaria relativas al diagnóstico, prevención o tratamiento de enfermedades en los términos indicados.
- Un requisito de carácter subjetivo, que se refiere a la condición que deben tener quienes prestan los mencionados servicios: los servicios deben ser prestados por un profesional médico o sanitario. A tales efectos, la Ley define expresamente quienes tienen la condición de profesionales médicos o sanitarios: "los considerados como tales en el ordenamiento jurídico" y, además, otros profesionales citados expresamente: Psicólogos, Logopedas y Opticos, diplomados en Centros Oficiales o reconocidos por la Administración.
B) Resolución.
En consecuencia con todo lo anterior, esta Dirección General considera ajustada a derecho la siguiente contestación a la consulta formulada:
1.- Si, de acuerdo con lo señalado en los puntos A1,2 y 3 anteriores, fuese aplicable la exención prevista en el artículo 20.uno.9º de la Ley 37/92 a los servicios de enseñanza prestados por el Colegio a que se refiere el escrito de consulta, también estarían exentos del Impuesto sobre el Valor Añadido los servicios de idiomas, música, danza, teatro, educación física y servicio de psicólogo prestados en nombre propio por dicho Colegio a los alumnos destinatarios de los servicios de enseñanza, con independencia de que materialmente sean realizados por otra entidad.
2.- El Colegio consultante no está obligado a expedir factura por los servicios mencionados en el punto B.1 anterior exentos del Impuesto sobre el Valor Añadido, salvo en aquellos casos en que el destinatario de la operación así lo exija para practicar las correspondientes minoraciones o deducciones en la base y en la cuota de aquellos tributos de los que sea sujeto pasivo.
3.- Respecto de los servicios prestados por la academia contratada por el colegio, están exentos los servicios referentes a clases de idiomas, música, danza y teatro.
La exención prevista en el artículo 20.uno.9º de la Ley 37/1992, no resulta aplicable a los servicios relativos a la práctica del deporte (natación, gimnasia y deportes), al estar expresamente excluidos de dicha exención y no prestarse por un Centro docente; por otro lado, la Ley prevé un supuesto específico para los citados servicios en su artículo 20.uno.13º, exención que sería aplicable cuando se efectúen por entidades o establecimientos de carácter social, circunstancia que no concurre en las entidades mercantiles, debiendo tributar por el Impuesto sobre el Valor Añadido al tipo impositivo del 16 por ciento.
La academia debe expedir factura completa por los servicios prestados por educación física o favor del colegio, si bien no está obligada a expedir factura por los servicios exentos del Impuesto sobre el Valor Añadido, salvo en aquellos casos en que el destinatario de la operación así lo exija para practicar las correspondientes minoraciones o deducciones en la base y en la cuota de aquellos tributos de los que sea sujeto pasivo.
4.- Están exentos del Impuesto sobre el Valor Añadido los servicios de asistencia a personas físicas efectuados por un psicólogo, diplomado en un Centro oficial o reconocido por la Administración, relativos al diagnóstico, prevención y tratamiento de enfermedades.
Por el contrario, están sujetos y no exentos del Impuesto sobre el Valor Añadido los servicios de asesoramiento y orientación (psicología escolar) que se indican en el escrito de consulta, toda vez que dichas actividades no pueden considerarse como prestaciones de servicios relativos al diagnóstico, prevención y tratamiento de enfermedades. El profesional deberá emitir una factura al colegio por los servicios prestados repercutiendo el impuesto al tipo general del 16 por ciento.
Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 0330-98. Texto en la fuente oficial ↗