Consulta general 0330-01
Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 19 de febrero de 2001
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Normativa
- Ley 37/1992 · art. 89.Uno · Cinco Rectificación de las cuotas impositivas repercutidas
- Ley 37/1992 · art. 91.Uno.1.3º·7º Tipos impositivos reducidos
Normativa según la fuente: Ley 37/1992 arts. 89-Uno, 89-Cinco, 91-Uno-1-3º, 91-Uno-1-7º
Descripción de hechos
El consultante ha adquirido una vivienda nueva a una promotora. La vivienda se encuentra en construcción y a petición del adquirente se han realizado unas obras de mejora.
Cuestión planteada
1) Tipo impositivo aplicable a las obras de mejora realizadas en la vivienda en construcción. 2) Procedimiento a seguir para solicitar en su caso la devolución de las cuotas de IVA indebidamente ingresadas.
Contestación
1. El artículo 90, apartado Uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), preceptúa que el Impuesto se exigirá al tipo del 16 por ciento, salvo lo dispuesto en el artículo siguiente.
De conformidad con lo establecido en el artículo 91, apartado Uno.1.7º de la Ley 3771992, se aplicará el tipo impositivo del 7 por ciento a las entregas de los edificios o parte de los mismos aptos para su utilización como viviendas.
Si la operación objeto de consulta consiste en mejoras, a realizar por el promotor en una vivienda pendiente de entregar a su adquirente, sobre las condiciones inicialmente pactadas, se deberá considerar como un mayor importe del precio de venta de la vivienda acordado en el contrato inicial de compraventa.
Siendo esto así, tributará por el Impuesto sobre el Valor Añadido al tipo impositivo del 7 por ciento la operación objeto de consulta consistente en la realización de obras de mejora efectuadas por el promotor en una vivienda en fase de construcción, siempre que la misma no haya sido todavía puesta a disposición del adquirente.
No obstante, si las obras de mejora objeto de consulta, son efectuadas por el constructor para el adquirente de la vivienda y facturadas por aquél directamente a este último (no al promotor), entonces el artículo 91, apartado Uno, número 3 de la Ley citada, dispone que se aplicará el tipo del 7 por ciento a las ejecuciones de obras, con o sin aportación de materiales, consecuencia de contratos directamente formalizados entre el promotor y el contratista que tengan por objeto la construcción o rehabilitación de edificaciones o partes de las mismas destinadas principalmente a viviendas, incluidos los locales, anejos, garajes, instalaciones y servicios complementarios en ellos situados.
Según los criterios interpretativos del mencionado precepto legal, recogidos en la doctrina de esta Dirección General, la aplicación del tipo reducido del 7 por ciento procederá cuando dichas operaciones sean consecuencia de contratos directamente formalizados entre el promotor y el contratista.
La expresión "directamente formalizados" debe considerarse equivalente a "directamente concertados" entre el promotor y el contratista, cualquiera que sea la forma oral o escrita de los contratos celebrados.
A los efectos de este Impuesto, se considerará promotor de edificaciones el propietario de inmuebles que construyó (promotor-constructor) o contrató la construcción (promotor) de los mismos para destinarlos a la venta, el alquiler o el uso propio.
Por lo tanto, no cumpliéndose los requisitos previstos en el artículo anteriormente transcrito para aplicar el tipo impositivo del 7 por ciento, dichas obras de mejora tributarán al tipo impositivo del 16 por ciento.
2. Por lo tanto, si el tipo impositivo aplicable fuera el 7 por 100, el artículo 89, apartado Uno, de la Ley 37/1992, dispone que los sujetos pasivos deberán efectuar la rectificación de las cuotas impositivas repercutidas cuando el importe de las mismas se hubiese determinado incorrectamente, debiéndose efectuar la rectificación en el momento en que se adviertan las causas de la incorrecta determinación de las cuotas, siempre que no hubiesen transcurrido cuatro años a partir del momento en que se devengó el Impuesto correspondiente a la operación.
Por su parte, el apartado Cinco, párrafo tercero del citado artículo 89 dispone que cuando la rectificación determine una minoración de las cuotas inicialmente repercutidas, el sujeto pasivo podrá optar por cualquiera de las dos alternativas siguientes:
a) Iniciar ante la Administración Tributaria el correspondiente procedimiento de devolución de ingresos indebidos.
b) Regularizar la situación tributaria en la declaración-liquidación correspondiente al período en que deba efectuarse la rectificación o en las posteriores hasta el plazo de un año a contar desde el momento en que debió efectuarse la mencionada rectificación. En este caso, el sujeto pasivo estará obligado a reintegrar al destinatario de la operación el importe de las cuotas repercutidas en exceso.
Por consiguiente, en el supuesto objeto de consulta en el que la promotora (vendedora), repercutió incorrectamente el Impuesto sobre el valor Añadido, la rectificación de las cuotas inicialmente repercutidas podrá efectuarse de acuerdo con cualquiera de las dos alternativas anteriormente expuestas.
La forma para documentar la rectificación de las cuotas impositivas incorrectamente repercutidas deberá efectuarse según lo regulado en el artículo 9º del Real Decreto 2402/1985, mediante la expedición de una nueva factura en la que se hagan constar los datos identificativos de las facturas o documentos iniciales y la rectificación efectuada. A dichos efectos, deberán establecerse series especiales de numeración para dichas facturas de rectificación.
En cuanto al procedimiento de "devolución de ingresos indebidos", debe indicarse que el artículo 155 de la Ley General Tributaria establece que los sujetos pasivos o responsables tendrán derecho a la devolución de los ingresos que indebidamente hubieran realizado en el Tesoro con ocasión del pago de las deudas tributarias, añadiendo el precepto que "por vía reglamentaria se regulará el procedimiento que debe seguirse, según los distintos casos de ingresos indebidos, para el reconocimiento del derecho a la devolución y la forma de su realización".
Por su parte, el artículo 9 del Real Decreto 1163/1990, de 21 de septiembre, por el cual se regula el procedimiento para la realización de devoluciones de ingresos indebidos de naturaleza tributaria, establece que la solicitud de devolución de ingresos indebidos podrá efectuarse por el sujeto pasivo que las haya repercutido, no obstante, las cuotas repercutidas serán devueltas a la persona o entidad que haya soportado la repercusión, cuando ésta se haya efectuado mediante factura o documento equivalente.
Así pues, si bien es la promotora (vendedora) quien debe solicitar la devolución, la misma la percibirá, en su caso, el consultante quien soportó la repercusión del impuesto mediante factura emitida por aquella.
Lo que comunico a Vd. con el alcance y efectos previstos en el apartado 2 del artículo 107 de la Ley General Tributaria.
Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 0330-01. Texto en la fuente oficial ↗