Consulta general 0300-01

Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 6 de abril de 2001

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Normativa

• Ley 37/1992 · art. 27.12º Importaciones de bienes cuya entrega en el interior estuviese exenta del impuesto

Normativa según la fuente: Ley 37/1992 art. 27-12º

Descripción de hechos

Una sociedad portuguesa no establecida en el territorio de aplicación del Impuesto, va a realizar la importación de gas natural licuado. Dicha importación se producirá a través de puertos situados en el territorio de aplicación del Impuesto. Aunque la consulta no lo aclara, supondremos que la sociedad portuguesa actuará como declarante en el despacho a libre práctica de las mercancías (art. 201 del Código Aduanero comunitario) y que aparecerá además como consignataria de la mercancía cuyo despacho se pretende. La consultante, sociedad establecida en territorio de aplicación del Impuesto, será su representante fiscal en nuestro país a los efectos previstos en el artículo 64.Uno.7º de la Ley 37/1992 de 27 de diciembre. Además, se ocupará de la regasificación del gas licuado y de su transporte hasta Portugal. El transporte se efectuará por gasoducto. El proceso de regasificación y transporte del gas puede llegar a durar tres meses.

Cuestión planteada

¿Pueden acogerse estas importaciones a la exención previsto en el artículo 27.12 de la Ley 37/1992?

Contestación

1.- El artículo 8 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29) dispone que el gas tiene la consideración de bien corporal a los efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido.

2.- Los artículos 17 y 18 ordinal 1º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29) establecen la sujeción al impuesto de las entradas en el interior del país de bienes que no cumplan las condiciones previstas en los artículos 9 y 10 del Tratado constitutivo de la Comunidad Económica Europea o, si se trata de un bien comprendido en el ámbito de aplicación del Tratado constitutivo de la Comunidad Europea del Carbón y del Acero, que no esté en libre práctica.

Por lo tanto, la entrada en el interior del país del gas natural licuado originario de un territorio tercero, y su subsiguiente despacho a libre práctica determinan el devengo del hecho imponible recogido en el artículo 17 de la Ley del Impuesto.

3.- El artículo 27 de la Ley del Impuesto establece una serie de exenciones relativas a las importaciones de bienes cuya entrega en el interior del país estuviese exenta del Impuesto. El número 12º de este artículo declara exenta la importación de bienes cuya expedición o transporte tenga como punto de llegada un lugar situado en otro Estado miembro, siempre que la entrega ulterior de dichos bienes efectuada por el importador estuviese exenta en virtud de lo dispuesto en el artículo 25 de esta Ley.

La exención recogida en el artículo 27.12º de la Ley del Impuesto es trasposición lo que dispone la letra D del artículo 28 quater de la Sexta Directiva (77/388/CEE) del Consejo. En la misma se dice:

<<D. Exención a la importación de bienes.

Cuando los bienes expedidos o transportados a partir de un territorio tercero se importen en un Estado miembro distinto del de llegada de la expedición o del transporte, los Estados miembros declararán exenta esta importación en el caso en que la entrega de dichos bienes, efectuada por el importador definido en el artículo 21, apartado 4, estuviese exenta de acuerdo con las disposiciones previstas en la parte A.

Los Estados miembros, fijarán las condiciones de esta exención para asegurar su aplicación correcta y simple y prevenir todo fraude, evasión o abuso eventuales.>>

El artículo 14 apartado 3 del Reglamento del Impuesto, aprobado por Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre, dispone que esta exención, quedará condicionada al cumplimiento de los siguientes requisitos:

1º.- Que el importador sea la persona que figure como consignatario de las mercancías en los correspondientes documentos de transporte.

2º. Que la expedición o transporte al Estado miembro de destino se efectúe inmediatamente después de la importación.

3º. Que la entrega ulterior a la importación resulte exenta del Impuesto, en aplicación de lo previsto en el artículo 25 de su Ley reguladora.

4.- Como puede comprobarse, los tres textos anteriormente citados y con especial claridad la Directiva, exigen para la concesión de esta exención que la expedición o transporte de los bienes desde el territorio tercero hasta el interior de la Comunidad - expedición o transporte que determinan el devengo del hecho imponible previsto en el artículo 17 LIVA -, tenga como punto de llegada un Estado miembro distinto de aquél en el que las mercancías son despachadas a libre práctica. Esto es, exigen que pueda hablarse de una sola expedición que, sin más interrupciones que las propias de la logística del transporte y, naturalmente, de la que viene exigida por la presentación de la mercancía ante la aduana para su despacho, tenga su origen en un territorio tercero y su punto de destino en un Estado miembro distinto de aquel en el que las mercancías sean declaradas a libre práctica.

En el supuesto que nos ocupa, la mercancía es sin embargo importada a través de una aduana situada en territorio de aplicación del impuesto para ser sometida a un proceso industrial (la regasificación del gas natural licuado). No puede por lo tanto considerarse que la expedición de la mercancía procedente de un territorio tercero tenga por destino un segundo Estado miembro sino que por el contrario debe entenderse que lo tiene en las instalaciones de la consultante donde, una vez finalizada la prestación de servicios para cuya realización ha sido contratada por la empresa portuguesa, será reexpedida con destino a aquélla.

5.- En consecuencia, no resulta aplicable a esta operación la exención del IVA a la importación prevista en el artículo 27 número 12º de la Ley del Impuesto.

6.- En su caso, la sociedad portuguesa que actuando como importador, soporta el IVA a la importación, podrá obtener la devolución de éste por el procedimiento previsto en el artículo 119 de la Ley del Impuesto.

De acuerdo con lo previsto en el artículo 9 apartado 3º de la Ley del Impuesto, la transferencia por un sujeto pasivo de un bien corporal de su empresa con destino a otro Estado miembro, para afectarlo a las necesidades de su empresa en este último, debe calificarse como operación asimilada a entrega de bienes. El artículo 25 apartado Uno de la Ley del Impuesto exime del mismo las entregas de bienes definidas en el artículo 8 de esta Ley, expedidos o transportados, por el vendedor, por el adquirente o por un tercero en nombre y por cuenta de cualquiera de los anteriores, al territorio de otro Estado miembro, siempre que el adquirente sea:

a) Un empresario o profesional identificado a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido en un Estado miembro distinto del Reino de España.

b) Una persona jurídica que no actúe como empresario o profesional, pero que esté identificada a efectos del Impuesto en un Estado miembro distinto del Reino de España.

La exención descrita en este apartado no se aplicará a las entregas de bienes efectuadas para aquellas personas cuyas adquisiciones intracomunitarias de bienes no estén sujetas al Impuesto en el Estado miembro de destino en virtud de los criterios contenidos en el artículo 14, apartados uno y dos de esta Ley.

Tampoco se aplicará esta exención a las entregas de bienes acogidas al régimen especial de bienes usados, objetos de arte, antigüedades y objetos de colección regulado en el Capítulo IV del Título IX de esta Ley.

El apartado Tres del mismo artículo exime igualmente las entregas de bienes comprendidas en el artículo 9, número 3º de la Ley a las que resultaría aplicable la exención del apartado uno si el destinatario fuese otro empresario o profesional.

Con independencia de que la entrega de bienes contemplada en este apartado esté exenta del Impuesto, la sociedad portuguesa que la efectúa habrá de cumplir la obligación establecida en el 78 y siguientes del Reglamento 1624/1992, de 29 de diciembre, relativa a la presentación de la declaración recapitulativa de operaciones intracomunitarias.

7.- El IVA soportado en territorio de aplicación del Impuesto por la sociedad portuguesa podrá en su caso ser objeto de deducción con arreglo a lo previsto en los artículos 92 y siguientes de la Ley del Impuesto. El sujeto pasivo no puede acudir al procedimiento previsto en el artículo 119 de la Ley del Impuesto puesto que tal como resulta del apartado anterior de esta consulta efectúa en nuestro país operaciones distintas de las contempladas en las letras a) y b) del número 2º del apartado Dos del artículo 119 de la Ley del Impuesto.

8.- Lo que comunico Vd. con el alcance y efectos previstos en el apartado 2 del artículo 107 de la Ley General Tributaria.

Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 0300-01. Texto en la fuente oficial ↗