Consulta general 0258-04

Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 11 de febrero de 2004

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Normativa

• Ley 37/1992 · art. 7.9º Operaciones no sujetas al impuesto
• Ley 37/1992 · art. 78.Uno Base imponible. Regla general
• Ley 37/1992 · art. 88 Repercusión del impuesto

Normativa según la fuente: Ley 37/1992, art. 7.9º, 78.Uno y 88

Descripción de hechos

La entidad consultante, participada íntegramente por un Ayuntamiento, tiene por objeto social la gestión y administración del patrimonio municipal del suelo. En ejecución del mismo y previa encomienda de dicho Ayuntamiento, ha suscrito con otra entidad un contrato de concesión administrativa en cuya virtud se instalará en unos terrenos de dominio público una estación de servicio. El concesionario abonará un canon periódico que se atribuirá en los porcentajes del 65 y 35 por ciento al Ayuntamiento y a la consultante, respectivamente.

Cuestión planteada

Sujeción al Impuesto.

Contestación

1.- La figura de la "encomienda de gestión" aparece regulada en el artículo 15 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común, precepto que establece lo siguiente:

"Artículo 15. Encomienda de gestión.

1. La realización de actividades de carácter material, técnico o de servicios de la competencia de los órganos administrativos o de las Entidades de derecho público podrá ser encomendada a otros órganos o Entidades de la misma o de distinta Administración, por razones de eficacia o cuando no se posean los medios técnicos idóneos para su desempeño.

2. La encomienda de gestión no supone cesión de titularidad de la competencia ni de los elementos sustantivos de su ejercicio, siendo responsabilidad del órgano o Entidad encomendante dictar cuantos actos o resoluciones de carácter jurídico den soporte o en los que se integre la concreta actividad material objeto de encomienda.

3. La encomienda de gestión entre órganos administrativos o Entidades de derecho público pertenecientes a la misma Administración deberá formalizarse en los términos que establezca su normativa propia y en su defecto, por acuerdo expreso de los órganos o Entidades intervinientes. En todo caso el instrumento de formalización de la encomienda de gestión y su resolución deberá ser publicado, para su eficacia, en el Diario oficial correspondiente.

Cada Administración podrá regular los requisitos necesarios para la validez de tales acuerdos que incluirán, al menos, expresa mención de la actividad o actividades a las que afecten, el plazo de vigencia y la naturaleza y alcance de la gestión encomendada.

4. Cuando la encomienda de gestión se realice entre órganos y Entidades de distintas Administraciones se formalizará mediante firma del correspondiente convenio entre ellas, salvo en el supuesto de la gestión ordinaria de los servicios de las Comunidades Autónomas por las Diputaciones Provinciales o en su caso Cabildos o Consejos insulares, que se regirá por la legislación de Régimen Local.

5. El régimen jurídico de la encomienda de gestión que se regula en este artículo no será de aplicación cuando la realización de las actividades enumeradas en el apartado primero haya de recaer sobre personas físicas o jurídicas sujetas a derecho privado, ajustándose entonces, en lo que proceda, a la legislación correspondiente de contratos del Estado, sin que puedan encomendarse a personas o Entidades de esta naturaleza actividades que, según la legislación vigente, hayan de realizarse con sujeción al derecho administrativo."

La doctrina administrativa entiende que la "encomienda de gestión" determina la creación de una relación jurídica de carácter contractual y bilateral entre el encomendante y el encomendado. En virtud de ella, la Administración encomendante adquiere el derecho a que el encomendado efectúe en su favor la prestación objeto de contrato, prestación a cuya realización queda obligado el encomendado en virtud de la encomienda.

El objeto de la relación jurídica establecida entre la Administración encomendante y el encomendado es la realización por este último, en favor de la primera, de "actividades de carácter material, técnico o de servicios". Tales actividades de carácter material, técnico o de servicios que el encomendado se compromete a realizar en favor de la Administración encomendante son competencia de esta última, no suponiendo la encomienda de gestión ni la cesión de la titularidad de la competencia ni la de los elementos sustantivos de su ejercicio, siendo responsabilidad de la Administración encomendante dictar cuantos actos o resoluciones de carácter jurídico den soporte o en los que se integre la concreta actividad objeto de la encomienda. En definitiva, la encomienda es, para el encomendante, una forma de ejercer las propias competencias, sin necesidad de transferir la titularidad ni el ejercicio de las mismas.

2.- De acuerdo con todo lo anterior, este Centro Directivo consideró, en Resolución de 22 mayo de 1997, relativa a otro supuesto de "encomienda de gestión" que:

a) En aquellos casos en que para la realización del objeto de la encomienda de gestión, el encomendado debe efectuar determinadas actuaciones respecto a terceros que competen a la Administración encomendante, hay que entender que el encomendado actúa frente a los terceros en nombre de la Administración encomendante, dado que tales actuaciones son competencia de ésta, que no transmite al encomendado ni la titularidad de la referida competencia ni los elementos sustantivos del ejercicio de la misma siendo, además, todo ello, de conocimiento general puesto que el convenio de encomienda, para resultar eficaz, debe publicarse en el Diario Oficial que corresponda. Por lo tanto, frente a terceros y a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, quien actúa es la Administración encomendante y no el encomendado.

b) El encomendado, en virtud del convenio de encomienda, realiza prestaciones de servicios en favor de la Administración encomendante, cuya índole depende de las características del convenio de que se trate en cada caso.

3.- La aplicación de la doctrina anterior al supuesto ahora consultado conduce a las conclusiones siguientes:

a) En virtud del convenio de encomienda, la consultante presta servicios cuyo destinatario es un Ayuntamiento. Tales servicios están sujetos y no exentos del Impuesto sobre el Valor Añadido, en virtud de lo dispuesto en los artículos 4, 5 y 7.8º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29).

La base imponible del Impuesto sobre el Valor Añadido correspondiente a tales servicios está constituida por el importe total de la contraprestación recibida por la consultante, que en este caso presenta la particularidad de que no se paga por el destinatario de los servicios prestados, sino por un tercero (el concesionario), posibilidad expresamente admitida por la normativa del tributo, en el artículo 78,uno de la Ley 37/1992, según el cual:

"Artículo 78.- Base imponible. Regla general

Uno. La base imponible del Impuesto estará constituida por el importe total de la contraprestación de las operaciones sujetas al mismo procedente del destinatario o de terceras personas."

Por lo tanto, la consultante deberá repercutir el Impuesto sobre el Valor Añadido al Ayuntamiento y, a estos efectos, habrá que tener en cuenta lo dispuesto en el artículo 88.Uno, párrafo segundo, de la Ley 37/1992, que establece lo que sigue:

"Artículo 88.- Repercusión del Impuesto.

(...)

En las entregas de bienes y prestaciones de servicios sujetas y no exentas al Impuesto cuyos destinatarios fuesen Entes públicos se entenderá siempre que los sujetos pasivos del Impuesto, al formular sus propuestas económicas, aunque sean verbales, han incluido dentro de las mismas el Impuesto sobre el Valor Añadido que, no obstante, deberá ser repercutido como partida independiente, cuando así proceda, en los documentos que se presenten para el cobro, sin que el importe global contratado experimente incremento como consecuencia de la consignación del tributo repercutido."

Habrá que entender, por tanto, que el 35 por ciento del importe total pagado por el concesionario incluye tanto la contraprestación de los servicios efectuados por la consultante como el Impuesto sobre el Valor Añadido correspondiente a aquélla, Impuesto éste que deberá repercutirse de forma separada en la factura que al efecto debe emitirse, de acuerdo con lo establecido en el artículo 2º.2.f) del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación aprobado por el artículo primero del Real Decreto 1496/03 de 28 de noviembre, (Boletín Oficial del Estado del 29 de noviembre), y que establece lo que sigue:

"Artículo 2º. (...)

3. Deberá expedirse factura y copia de ésta en todo caso en las siguientes operaciones:

(...)

e) Aquéllas de las que sean destinatarios personas jurídicas que no actúen como empresarios o profesionales, con independencia de que se encuentren establecidas en el territorio de aplicación del impuesto o no, o las Administraciones Públicas a que se refiere el artículo 2º de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común."

En definitiva, el 35 por ciento de la contraprestación total pagada por el concesionario constituye:

- Por un lado, parte de la contraprestación que paga el concesionario al concedente por una operación no sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido (la propia concesión administrativa).

- Por otro, la contraprestación que el Ayuntamiento paga a la consultante por los servicios sujetos y no exentos del Impuesto sobre el Valor Añadido que ésta presta a aquélla en virtud del convenio de encomienda.

b) De conformidad con el artículo 7.9º de la Ley 37/1992, las concesiones administrativas no están sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido, salvo ciertos supuestos que no resultan relevantes en relación con la materia objeto de consulta. Ello implica que el concedente no debe repercutir dicho impuesto al concesionario y que el canon por este pagado al concedente no constituye contraprestación de ninguna operación sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido y no debe verse

incrementado con dicho impuesto.

4.- Lo que comunico a Vd. con el alcance y efectos previstos en el apartado 2 del artículo 107 de la Ley General Tributaria.

Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 0258-04. Texto en la fuente oficial ↗