Consulta general 0252-03

Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 21 de febrero de 2003

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Normativa

• Ley 37/1992 · art. 20.Uno.22º · Dos Exenciones en operaciones interiores
• Ley 37/1992 · art. 89 Rectificación de las cuotas impositivas repercutidas

Normativa según la fuente: Ley 37/1992 art. 20-Uno-22º y Dos; 89. Real Decreto 1163/90 art. 9

Descripción de hechos

La entidad consultante vendió un inmueble a otra sociedad. A solicitud de la compradora, quien manifestó reunir los requisitos necesarios para ello, el vendedor renunció a la exención del artículo 20-Uno-22º de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido. Posteriormente la Inspección de los tributos al revisar la situación tributaria, consideró improcedente la renuncia a la exención.

Cuestión planteada

Si el vendedor está obligado a rectificar la cuota repercutida inicialmente.

Contestación

1.- De conformidad con lo dispuesto en el apartado dos del artículo 20 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), las exenciones previstas en los números 20º, 21º y 22º del apartado uno del mismo artículo podrán ser objeto de renuncia por el sujeto pasivo, en la forma y con los requisitos que se determinen reglamentariamente, cuando el adquirente sea un empresario o profesional que actúe en el ejercicio de sus actividades empresariales o profesionales y tenga derecho a la deducción total del Impuesto que haya de soportar por las correspondientes adquisiciones.

A efectos de lo previsto en el citado precepto, el mismo señala también que se considerará que el adquirente tiene el referido derecho a la deducción total cuando el porcentaje de deducción provisionalmente aplicable en el año en que se haya de soportar el Impuesto permita su deducción íntegra.

2.- El artículo 89, apartado uno, de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido establece que los sujetos pasivos deberán efectuar la rectificación de las cuotas impositivas repercutidas cuando el importe de las mismas se hubiese determinado incorrectamente o se produzcan las circunstancias que, según lo dispuesto en el artículo 80 de esta Ley, dan lugar a la modificación de la base imponible.

La rectificación deberá efectuarse en el momento en que se adviertan las causas de la incorrecta determinación de las cuotas o se produzcan las demás circunstancias a que se refiere el párrafo anterior, siempre que no hubiesen transcurrido cuatro años a partir del momento en que se devengó el Impuesto correspondiente a la operación o, en su caso, se produjeron las circunstancias a que se refiere el citado artículo 80.

Por su parte, el artículo 89, apartado cinco, de la mencionada Ley dispone que cuando la rectificación determine una minoración de las cuotas inicialmente repercutidas, el sujeto pasivo podrá optar por cualquiera de las dos alternativas siguientes:

a)Iniciar ante la Administración Tributaria el correspondiente procedimiento de devolución de ingresos indebidos.

b) Regularizar la situación tributaria en la declaración-liquidación correspondiente al período en que deba efectuarse la rectificación o en las posteriores hasta el plazo de un año a contar desde el momento en que debió efectuarse la mencionada rectificación. En este caso, el sujeto pasivo estará obligado a reintegrar al destinatario de la operación el importe de las cuotas repercutidas en exceso.

A su vez, el apartado cuatro del mencionado artículo 89 dispone que la rectificación de las cuotas impositivas repercutidas deberá documentarse en la forma en que reglamentariamente se establezca.

3.- En relación con lo señalado en el punto anterior, el artículo 9º del Real Decreto 2402/1985, de 18 de diciembre, por el que se regula el deber de expedir y entregar factura que incumbe a los empresarios y profesionales (Boletín Oficial del Estado del 30) preceptúa lo siguiente:

“1. Los empresarios y profesionales deberán rectificar las facturas o documentos equivalentes o sustitutivos de las mismas, emitidos por ellos en los casos en que las cuotas impositivas repercutidas se hubiesen determinado incorrectamente o se hayan producido las circunstancias que, según lo dispuesto en el artículo 80 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, den lugar a la modificación de la base imponible, siempre que no hubiesen transcurrido cuatro años a partir del momento en que se devengó el Impuesto correspondiente a la operación gravada o, en su caso, de la fecha en que se hayan producido las circunstancias a que se refiere el citado artículo 80.

No podrán ser objeto de rectificación las cuotas impositivas en los supuestos previstos en el artículo 89, apartado tres de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido.

2. Sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 89 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, la rectificación deberá efectuarse inmediatamente después de advertirse la circunstancia que la motiva.

3. La rectificación deberá realizarse mediante la emisión de una nueva factura o documento en el que se hagan constar los datos identificativos de las facturas o documentos iniciales y la rectificación efectuada. Deberán establecerse series especiales de numeración para estas facturas de rectificación”.

4.- El artículo 9 del Real Decreto 1163/1990, de 21 de septiembre, por el que se regula el procedimiento para la devolución de ingresos indebidos de naturaleza tributaria, establece en el apartado 2 la legitimación del sujeto pasivo que haya repercutido el impuesto para solicitar la devolución de ingresos indebidos. El párrafo segundo de este apartado señala que cuando las cuotas repercutidas e ingresadas sean declaradas excesivas, serán devueltas al sujeto pasivo que efectúo el ingreso, sin perjuicio de las actuaciones que deban realizar para resarcir a quienes soportaron la repercusión. En el supuesto planteado no se trata de un exceso en las cuotas repercutidas, sino de la improcedencia misma de las citadas cuotas, por lo que debe entenderse que el exceso afecta a la totalidad de la cuota al efecto de aplicar este precepto.

Por otro lado, el párrafo tercero de este apartado establece la posibilidad de que las cuotas repercutidas sean devueltas directamente a la persona o Entidad que haya soportado la repercusión y dichas personas o Entidades no hayan deducido el importe de dichas cuotas en una declaración-liquidación posterior ni hayan obtenido su devolución, ya que en ningún caso procederá la devolución de las cuotas repercutidas que hayan sido devueltas o reembolsadas por la Administración tributaria al sujeto pasivo, a quien soportó la repercusión de las mismas o a un tercero.

En el supuesto planteado, el repercutido (comprador del inmueble) dedujo la cuota soportada en la entrega por lo que en principio no resultaría aplicable lo previsto en el apartado 2 del artículo 9 del Real Decreto 1163/1990. No obstante la regularización de la situación tributaria del comprador llevada a cabo por la inspección de los tributos determina la no deducibilidad de dichas cuotas y, por tanto, el ingreso de las mismas. Por tanto, una vez que la liquidación derivada del acta sea firme y se haya efectuado el ingreso de la deuda tributaria, podrán considerarse cumplidos los requisitos del citado precepto y será en sujeto pasivo vendedor el que, en virtud de lo establecido en el artículo 8 del Real Decreto 1163/1990, pueda solicitar la devolución, previa impugnación de su autoliquidación al considerar que esta ha dado lugar a un ingreso indebido.

5.- De conformidad con lo anterior, esta Dirección general considera ajustada a Derecho la siguiente contestación a la consulta formulada.

Primero: el comprador del inmueble podrá solicitar al consultante la rectificación de la cuota repercutida y el reintegro del IVA satisfecho. En este supuesto, por aplicación de lo previsto en el artículo 89 cinco de la Ley 37/1992, el consultante podrá optar por:

Iniciar ante la Administración Tributaria el correspondiente procedimiento de devolución de ingresos indebidos, en los términos del artículo 9 del Real Decreto 1163/90, resarciendo al comprador que soportó la repercusión. En este caso será preceptivo que la liquidación derivada del acta sea firme y se haya efectuado el ingreso de la deuda tributaria, sólo en este caso podrán considerarse cumplidos los requisitos del artículo 9 del Real Decreto 1163/90 y podrá el vendedor impugnar su autoliquidación.

Regularizar la situación tributaria en la declaración-liquidación correspondiente al período en que deba efectuarse la rectificación o en las posteriores hasta el plazo de un año a contar desde el momento en que debió efectuarse la mencionada rectificación. En este caso, el sujeto pasivo estará obligado a reintegrar al destinatario de la operación el importe de las cuotas repercutidas en exceso.

Segundo: respecto a los documentos justificativos de la procedencia de la rectificación podrá aportarse cualquiera de los medios de prueba admitidos en derecho, sin perjuicio de la libertad de apreciación de los mismos que corresponde a la Administración.

Tercero: puesto que, la renuncia a la exención que efectuó el vendedor de los inmuebles no fue válida por faltar uno de los requisitos exigidos para ello en el artículo 20, apartado dos, de la Ley 37/1992, y la entrega estaba exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido, dicha operación deberá tributar por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados

6.- Lo que comunico a Vd. con el alcance y efectos previstos en el apartado 2 del artículo 107 de la Ley General Tributaria.

Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 0252-03. Texto en la fuente oficial ↗