Consulta general 0204-99
Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 22 de febrero de 1999
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Normativa
- Ley 37/1992 · art. 4 Hecho imponible
- Ley 37/1992 · art. 5 Concepto de empresario o profesional
- Ley 37/1992 · art. 79.Uno Base imponible. Reglas especiales
Normativa según la fuente: Ley 37/1992, Arts. 4, 5, 79-uno
Descripción de hechos
La Gerencia Municipal de Urbanismo de una provincia constituye un derecho de superficie sobre un terreno de su propiedad en favor de la consultante, entidad de carácter benéfico-cultural asistencial, para la construcción de un centro de acogida. El plazo fijado es de 30 años, quedando el superficiario obligado al pago de un canon anual de 1.000 pesetas y previéndose la reversión a favor de la Gerencia de las obras e instalaciones construidas. Según la documentación aportada, han sido varios los expedientes de constitución de derechos de superficie incoados por la Gerencia en estos términos y en favor de otras entidades benéficas, de lo que se deduce la habitualidad por parte de la Gerencia en la realización de este tipo de actividad.
Cuestión planteada
Sujeción y, en su caso, base imponible.
Contestación
A) Fundamentos de derecho.- 1.- El artículo 4,uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), dispone lo que sigue:
"Artículo 4.- Hecho imponible.
Uno. Estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen." Por su parte, el artículo 5, apartados uno y dos de la Ley citada establece lo siguiente:
"Artículo 5.- Concepto de empresario o profesional.
Uno. A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se reputarán empresarios o profesionales:
a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo.
No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente.
(...) c) Quienes realicen una o varias entregas de bienes o prestaciones de servicios que supongan la explotación de un bien corporal o incorporal con el fin de obtener ingresos continuados en el tiempo.
En particular, tendrán dicha consideración los arrendadores de bienes.
(...) Dos. Son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas." De acuerdo con el artículo 7,8º de la Ley del Impuesto no están sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas directamente por lo entes públicos sin contraprestación o mediante contraprestación de naturaleza tributaria. Finalmente, el artículo 11,uno de la Ley 37/1992, establece lo que sigue:
"Artículo 11.- Concepto de prestación de servicios.
Uno. A los efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, se entenderá por prestación de servicios toda operación sujeta al citado tributo que, de acuerdo con esta Ley, no tenga la consideración de entrega, adquisición intracomunitaria o importación de bienes." De todo lo anterior se desprende que la constitución del derecho de superficie a que se refiere el escrito de consulta es una prestación de servicios sujeta y no exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido.
2.- En cuanto a la base imponible del Impuesto sobre el Valor Añadido correspondiente a dicha prestación de servicios, nos hallamos ante una operación en la que la contraprestación se fija en especie (las obras e instalaciones que la fundación consultante deberá entregar a la Gerencia al término del plazo de treinta años), ya que el canon anual tiene un carácter puramente simbólico y no constituye verdadera contraprestación. Siendo esto así, se aplicará la regla de base imponible establecida en el párrafo primero del artículo 79,uno de la Ley del Impuesto, precepto que establece lo que sigue:
"Artículo 79.- Base imponible. Reglas especiales Uno. En las operaciones cuya contraprestación no consista en dinero se considerará como base imponible la que se hubiese acordado en condiciones normales de mercado, en la misma fase de producción o comercialización, entre partes que fuesen independientes.
No obstante, si la contraprestación consistiera parcialmente en dinero, se considerará base imponible el resultado de añadir al valor en el mercado de la parte no dineraria de la contrapre- stación el importe de la parte dineraria de la misma, siempre que dicho resultado fuere superior al determinado por aplicación de lo dispuesto en el párrafo anterior." 3.- Finalmente, y aun cuando no se plantea en el escrito de consulta, hay que señalar que, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 75,uno,2º de la Ley 37/1992 y la doctrina de este Centro Directivo, apoyada en informe emitido al respecto por la Asesoría Jurídica de la Secretaría de Estado de Hacienda, el Impuesto sobre el Valor Añadido correspondiente a la constitución de un derecho de superficie se devenga en el momento en que se inscribe en el Registro de la Propiedad la escritura pública en que se formaliza independientemente de que el canon correspondiente se satisfaga mediante pagos periódicos.
B) Resolución.
En consecuencia con todo lo anterior, esta Dirección General considera ajustada a derecho la siguiente contestación a la consulta formulada:
1.- La constitución del derecho de superficie a que se refiere el escrito de consulta es una prestación de servicios sujeta y no exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido.
2.- Se considerará como base imponible del Impuesto sobre el Valor Añadido correspondiente a la prestación de servicios a que se refiere el número anterior la que se hubiese acordado en condiciones normales de mercado, en la misma fase de producción o comercialización, entre partes que fuesen independientes.
3.- El Impuesto sobre el Valor Añadido correspondiente a la constitución de derecho de superficie se devenga en el momento en que se inscriba en el Registro de la Propiedad la escritura pública en que se formaliza.
Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 0204-99. Texto en la fuente oficial ↗