Consulta general 0133-00
Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 31 de enero de 2000
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Normativa
- Ley 37/1992 · art. 90.Uno Tipo impositivo general
- Ley 37/1992 · art. 91.Uno.2.6º Tipos impositivos reducidos
Normativa según la fuente: Ley 37/1992 arts. 90-Uno, 91-Uno-2-6º
Descripción de hechos
Entidad mercantil que realiza las siguientes operaciones: a) Adquiere envases usados a empresas que, posteriormente, reacondiciona eliminando residuos y desechos, para venderlos a terceros. b) Recoge en empresas envases no aptos para ser reutilizados, realizando la destrucción de los mismos por trituración o prensado. c) Realiza servicios de reacondicionamiento, limpieza y eliminación de desechos en envases propiedad de terceros para su posterior reutilización.
Cuestión planteada
Tipo impositivo aplicable.
Contestación
1.- De acuerdo con lo establecido en el artículo 90, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, según la redacción dada por el artículo 78.Primero de la Ley 41/1994, de 30 de diciembre (Boletín Oficial del Estado del 31), a partir de 1 de enero de 1995 el citado tributo se exigirá al tipo impositivo del 16 por ciento, salvo lo dispuesto en el artículo 91 siguiente.
El artículo 91, apartado uno.2, número 6º de la citada Ley, en la redacción dada por el artículo 78.Segundo de la Ley 41/1994 mencionada anteriormente hasta el día 31 de diciembre de 1999, declara que se aplicará el tipo impositivo del 7 por ciento a los servicios de recogida y tratamiento de desechos y residuos, limpieza de alcantarillados públicos y desratización de los mismos y el tratamiento de las aguas residuales.
El referido tipo reducido se aplicará a aquellas operaciones que tengan la consideración de prestaciones de servicios a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido y que consistan, entre otras, en la recogida y tratamiento de desechos o residuos según lo previsto en la normativa vigente en la materia.
2.- A tales efectos, el artículo 3 de la Ley 10/1998, de 21 de abril, de Residuos (Boletín Oficial del Estado del 22 de abril), establece que:
"A los efectos de la presente Ley se entenderá por:
a) "Residuo": cualquier sustancia u objeto perteneciente a alguna de las categorías que figuran en el anejo de esta Ley, del cual su poseedor se desprenda o del que tenga la intención u obligación de desprenderse. En todo caso, tendrán esta consideración los que figuren en el Catálogo Europeo de Residuos (CER), aprobado por las Instituciones Comunitarias.
b) "Residuos urbanos o municipales": los generados en los domicilios particulares, comercios, oficinas y servicios, así como todos aquellos que no tengan la calificación de peligrosos y que por su naturaleza o composición puedan asimilarse a los producidos en los anteriores lugares o actividades.
Tendrán también la consideración de residuos urbanos los siguientes:
Residuos procedentes de la limpieza de vías públicas, zonas verdes, áreas recreativas y playas.
Animales domésticos muertos, así como muebles, enseres y vehículos abandonados.
Residuos y escombros procedentes de obras menores de construcción y reparación domiciliaria.
c) "Residuos peligrosos": aquellos que figuren en la lista de residuos peligrosos, aprobada en el Real Decreto 952/1997, así como los recipientes y envases que los hayan contenido. Los que hayan sido calificados como peligrosos por la normativa comunitaria y los que puedan aprobar el Gobierno de conformidad con lo establecido en la normativa europea o en convenios internacionales de los que España sea parte.
(...)
h) "Gestión": la recogida, el almacenamiento, el transporte, la valorización y la eliminación de los residuos, incluida la vigilancia de esta actividades, así como la vigilancia de los lugares de depósito o vertido después de su cierre.
1) "Reutilización": el empleo de un producto usado para el mismo fin para el que fue diseñado originariamente.
j) "Reciclado": la transformación de los residuos, dentro de un proceso de producción, para su fin inicial o para otros fines, incluido el compostaje y la biometanización, pero no la incineración con recuperación de energía.
k) "Valorización": todo procedimiento que permita el aprovechamiento de los recursos contenidos en los residuos sin poner en peligro la salud humana y sin utilizar métodos que puedan causar perjuicios al medio ambiente. En todo caso, estarán incluidos en este concepto los procedimientos enumerados en el anexo II.B de la Decisión de la Comisión (96/350/CE) de 24 de mayo de 1996, así como los que figuren en una lista que, en su caso, apruebe el Gobierno.
l) "Eliminación": todo procedimiento dirigido, bien al vertido de los residuos o bien a su destrucción, total o parcial, realizado sin poner en peligro la salud humana y sin utilizar métodos que puedan causar perjuicios al medio ambiente. En todo caso, estarán incluidos en este concepto los procedimientos enumerados en el anexo II.A de la Decisión de la Comisión (96/350/CE) de 24 de mayo de 1996, así como los que figuren en una lista que, en su caso, apruebe el Gobierno.
II) "Recogida": toda operación consistente en recoger, clasificar, agrupar o preparar residuos para su transporte.
m) "recogida selectiva": el sistema de recogida diferenciada de materiales orgánicos fermentables y de materiales reciclables, así como cualquier otro sistema de recogida diferenciada que permita la separación de los materiales valorizables contenidos en los residuos.
n) "Almacenamiento": el depósito temporal de residuos, con carácter previo a su valorización o eliminación, por tiempo inferior a dos años o a seis meses si se trata de residuos peligrosos, a menos que reglamentariamente se establezcan plazos inferiores.
No se incluye en este concepto el depósito temporal de residuos en las instalaciones de producción con los mismos fines y por período de tiempo inferiores a los señalados en el párrafo anterior".
3.- Por otro lado, el artículo 2 de la Ley 11/1997, de 24 de abril, de envases y residuos de envases (Boletín Oficial del 25 de abril de 1997), establece que:
"A efectos de lo dispuesto en esta ley se entenderá por:
1. Envase: todo producto fabricado con materiales de cualquier naturaleza y que se utilice para contener, proteger, manipular, distribuir y presentar mercancías, desde materias primas hasta artículos acabados, en cualquier fase de la cadena de fabricación, distribución y consumo. Se considerarán también envases todos los artículos desechables utilizados con este mismo fin. Dentro de este concepto se incluyen únicamente los envases de venta o primarios, los envases colectivos o secundarios y los envases de transporte o terciarios.
Se consideran envases industriales o comerciales aquellos que sean de uso y consumo exclusivo en las industrias, comercios, servicios o explotaciones agrícolas y ganaderas y que, por tanto, no sean susceptibles de uso y consumo ordinario en los domicilios particulares.
2. Residuo de envase: todo envase o material de envase del cual se desprenda su poseedor o tenga la obligación de desprenderse en virtud de las disposiciones en vigor.
(...)
5. Reutilización: toda operación en la que el envase concebido y diseñado para realizar un número mínimo de circuitos, rotaciones o usos a lo largo de su ciclo de vida, sea rellenado o reutilizado con el mismo fin para el que fue diseñado, con o sin ayuda de productos auxiliares presentes en el mercado que permitan el rellenado del envase mismo. Estos envases se considerarán residuos cuando ya no se reutilicen.
6. Reciclado: la transformación de los residuos de envases, dentro de un proceso de producción, para su fin inicial o para otros fines, incluido el compostaje y la biometanización, pero no la recuperación de energía.
A estos efectos, el enterramiento en vertedero no se considerará compostaje ni biometanización.
7. Valorización: todo procedimiento que permita el aprovechamiento de los recursos contenidos en los residuos de envases, incluida la incineración con recuperación de energía, sin poner en peligro la salud humana y sin utilizar métodos que puedan causar perjuicios al medio ambiente. En todo caso, estarán incluidos en este concepto los procedimientos señalados en el anexo II B de la decisión 96/350/CE, de la Comisión, de 24 de mayo, así como los que figuren en una lista que, en su caso, se aprueba por Real Decreto.
(...)
9. Eliminación: todo procedimiento dirigido, bien al almacenamiento o vertido controlado de los residuos de envases o bien a su destrucción, total o parcial, por incineración u otros métodos que no impliquen recuperación de energía, sin poner en peligro la salud humana y sin utilizar métodos que puedan causar perjuicios al medio ambiente. En todo caso, estarán incluidos en este concepto los procedimientos señalados en el anexo II A de la decisión 96/350/CE, de la Comisión, de 24 de mayo, así como los que figuren en una lista que, en su caso, se apruebe por Real Decreto."
4.- Por tanto, de acuerdo con los preceptos citados anteriormente sólo resultará de aplicación el tipo reducido del 7 por ciento a aquellos servicios relativos a bienes que responden al concepto de residuos según la normativa vigente y que consistan en la recogida, valorización o eliminación de los mismos.
A tal efecto, el informe de la Secretaría General Técnica del Ministerio de Medio Ambiente de fecha 13 de enero de 2000, a solicitud de este Centro directivo, declara que:
"De conformidad con lo establecido en el artículo 2.5 del Reglamento de desarrollo de la Ley 11/1997, de 24 de abril, de envases residuos de envases (aprobado mediante Real Decreto 782/1988, de 30 de abril), se considera "envase usado", todo envase reutilizable que, una vez consumido el producto en él contenido, sea susceptible de ser reintegrado por su poseedor en el mismo proceso económico para el que fue concebido o diseñado.
Teniendo en cuenta lo anterior, en el artículo 2.5 de la mencionada Ley 11/1997 establece de forma nítida que los envases reutilizables (y, consecuentemente, los envases usados) solo se considerarán residuos de envases cuando ya no sean susceptibles de reutilización.
A la vista de las anteriores consideraciones, puede deducirse que los envases usados que sean objeto de limpieza para volver a reintroducirlos en el proceso de reutilización no tienen la consideración de "residuo" dado que, además de lo indicado, carecen de los elementos configuradores del propio concepto de residuo, establecidos en el artículo 3.a de la Ley 10/1998, de 21 de abril, de Residuos, según el cual, solo es considerado residuo cualquier sustancia u objeto del cual su poseedor se desprenda o del que tenga la intención u obligación de desprenderse.
Es evidente que en los envases reutilizables usados no se produce un abandono o desprendimiento por parte del poseedor sino que son entregados a los comerciantes (habitualmente para recuperar la cantidad que previamente se ha pagado en concepto de depósito) al objeto de volver a ser reintroducidos en los circuitos de reutilización.
Consecuentemente con lo expuesto, a juicio de esta Secretaría General Técnica, las actividades de "reacondicionamiento, limpieza y eliminación de envases usados propiedad de terceros para su posterior utilización" no tienen la consideración de operaciones de valorización o eliminación de residuos, al no tener estos envases usados la propia condición de residuos."
5.- En consecuencia con todo lo anterior, esta Dirección General considera lo siguiente:
1º.- Tributarán por el Impuesto sobre el Valor Añadido al tipo impositivo del 7 por ciento los servicios de recogida de residuos de envases objeto de consulta así como los de tratamiento, validación o eliminación de los mismos efectuados por la entidad consultante para terceras personas.
2º.- Tributarán por el Impuesto sobre el Valor Añadido al tipo impositivo del 16 por ciento las siguientes operaciones objeto de consulta:
- La entrega de envases usados a la entidad consultante para su reacondicionamiento y posterior reventa.
- Las entregas de envases una vez reacondicionados efectuadas por la entidad consultante.
- Las relativas al reacondicionamiento, limpieza y eliminación de desechos en envases propiedad de terceros efectuadas por la entidad consultante.
3º.- Los criterios anteriores resultarán igualmente válidos a partir de 1 de enero de 2000, en relación con la nueva redacción del artículo 91, apartado uno, 2, número 6º de la Ley 37/1992, dada por el artículo 71.Siete de la Ley 54/1999, de 29 de diciembre (Boletín Oficial del Estado del 30).
6.- Lo que comunico a Vd. con el alcance y efectos previstos en el apartado 2 del artículo 107 de la Ley General Tributaria, sin que la presente contestación tenga carácter vinculante por no reunir el escrito de consulta los requisitos previstos en los apartados 4 y 5 del artículo 107 de la Ley General Tributaria y en el Real Decreto 404/1997, de 21 de marzo, por el que se establece el régimen aplicable a las consultas cuya contestación deba tener carácter vinculante para la Administración tributaria.
Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 0133-00. Texto en la fuente oficial ↗