Consulta general 0109-04

Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 3 de febrero de 2004

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Normativa

• Ley 37/1992 · art. 78.Dos.3º Base imponible. Regla general
• Ley 37/1992 · art. 104.Dos La prorrata general

Normativa según la fuente: Ley 37/1992 art. 78-dos-3º; 104-dos-4º

Descripción de hechos

La entidad consultante se dedica a la promoción y construcción de inmuebles. Con ocasión de la construcción/rehabilitación de un inmueble por parte de la consultante, ésta ha recibido una subvención. Según señala la consultante, la subvención percibida se ha concedido en el marco de un programa para la rehabilitación del patrimonio histórico, siendo susceptible de obtención igualmente por otras personas o entidades que no realizan actividad alguna de promoción o construcción de edificaciones.

Cuestión planteada

Tratamiento de dicha subvención.

Contestación

1.- De acuerdo con el artículo 78.dos.3º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), forman parte de la base imponible las subvenciones vinculadas directamente al precio de las operaciones sujetas al Impuesto.

Se considerarán vinculadas directamente al precio de las operaciones sujetas al Impuesto las subvenciones establecidas en func-ión del número de unidades entregadas o del volu-men de los servicios prestados cuando se determinen con anterioridad a la realización de la operación.

De acuerdo con este artículo, se pueden determinar los dos requisitos que han de concurrir para que una subvención se considere vinculada directamente al precio de las operaciones y, por tanto, forme parte de la base imponible del IVA:

1º. La subvención ha de establecerse en función del número de unidades entregadas o del volumen de los servicios prestados.

2º. La subvención ha de determinarse con anterioridad a la realización de las operaciones.

Del contenido de este precepto se deduce que las subvenciones que han de considerarse directamente vinculadas al precio de las operaciones son aquellas que tienen como finalidad mediata o inmediata incidir en el precio de dichas operaciones.

Esta circunstancia puede producirse tanto cuando la concesión de la subvención está condicionada en sí misma a la realización de entregas de bienes o prestaciones de servicios, cuyo precio se pretende minorar, como cuando la subvención se concede para financiar actividades u operaciones previas a la realización de entregas de bienes o prestaciones de servicios, como sería el caso de las subvenciones concedidas para financiar la producción de bienes o servicios que, por su propia naturaleza, están previsiblemente destinados a su comercialización.

En consecuencia, subvenciones concedidas sin relación con operación alguna a los efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, como ocurre con la subvención a que se refiere el escrito de consulta, no han de ser consideradas como vinculadas al precio de operación alguna.

Así se deduce del hecho de que la subvención a que se refiere el escrito de consulta no sólo se concede a promotores de la construcción o rehabilitación de edificaciones, sino también a cualesquiera otros propietarios de edificaciones ubicadas en los ámbitos espaciales cuya rehabilitación se pretende incentivar con dicha subvención. No se trata, por tanto, de subvenciones cuya finalidad sea la minoración en el precio de entrega de bienes o prestación de servicios alguna.

2.- El artículo 104.dos.2º de la Ley 37/1992 señala la inclusión en el denominador de la prorrata de deducción, el importe total, determinado para el año natural, de las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas por el sujeto pasivo en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional o, en su caso, en el sector diferenciado que corresponda, incluidas aquéllas que no originen el derecho a deducir, incrementado en el importe total de las subvenciones que, con arreglo a lo dispuesto en el artículo 78, apartado dos, número 3º de esta Ley, no integren la base imponible, siempre que las mismas se destinen a financiar actividades empresariales o profesionales del sujeto pasivo. Las referidas subvenciones se incluirán en el denominador de la prorrata en el ejercicio en que se perciban efectivamente, salvo las de capital, que se imputarán en la forma en que se indica en el párrafo siguiente. No se incluirán las citadas subvenciones en la medida en que estén relacionadas con las operaciones exentas o no sujetas que originen el derecho a la deducción.

Las subvenciones de capital se incluirán en el denominador de la prorrata, si bien podrán imputarse por quintas partes en el ejercicio en el que se hayan percibido y en los cuatro siguientes. No obstante, las subvenciones de capital concedidas para financiar la compra de determinados bienes o servicios, adquiridos en virtud de operaciones sujetas y no exentas del impuesto, minorarán exclusivamente el importe de la deducción de las cuotas soportadas o satisfechas por dichas operaciones, en la misma medida en que hayan contribuido a su financiación.

A efectos de lo dispuesto en los párrafos anteriores de este número 2º, no se tomarán en cuenta las siguientes subvenciones que no integren la base imponible del Impuesto de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 78 de esta Ley:

a) Las percibidas por los Centros especiales de empleo regulados por la Ley 13/1982, de 7 de abril, cuando cumplan los requisitos establecidos en el apartado 2 de su artículo 43.

b) Las financiadas con cargo al Fondo Europeo de Orientación y Garantía Agraria (FEOGA).

c) Las financiadas con cargo al Instrumento Financiero de Orientación de la Pesca (IFOP).

d) Las concedidas con la finalidad de financiar gastos de realización de actividades de investigación, desarrollo o innovación tecnológica. A estos efectos, se considerarán como tales actividades y gastos de realización de las mismas los definidos en el artículo 33 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades.

Considerando que la subvención a que se refiere el escrito de consulta no forma parte de la base imponible de operación alguna, su incidencia en el Impuesto sobre el Valor Añadido se producirá conforme a lo dispuesto en el artículo 104.dos.2º de la Ley 37/1992, que se acaba de transcribir parcialmente.

Considerando igualmente que se trata de una subvención que, conforme al escrito de consulta, no está dirigida a la financiación de los activos fijos de la entidad subvencionada, será preceptiva la inclusión de su importe en el denominador de la prorrata de deducción de la consultante correspondiente al año de su percepción.

Lo que comunico a Vd. con el alcance y efectos previstos en el apartado 2 del artículo 107 de la Ley General Tributaria.

Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 0109-04. Texto en la fuente oficial ↗