Consulta general 0106-97

Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 24 de enero de 1997

Abrir en el buscador para subrayar, anotar, guardar en carpetas, imprimir o descargar en Word Abrir en la web de la Dirección General de Tributos ↗

Normativa

• Ley 37/1992 · art. 78 Base imponible. Regla general
• Ley 37/1992 · art. 104 La prorrata general
• Ley 37/1992 · art. 121.Uno Determinación del volumen de operaciones

Normativa según la fuente: Ley 37/1992, Arts. 78, 104, 121-uno.

Descripción de hechos

Prestaciones de servicios efectuadas en el desarrollo de la actividad de explotación del juego del bingo.

Cuestión planteada

Cómputo del importe de tales operaciones a efectos de: a) cálculo de la prorrata aplicable. b) determinación del período de liquidación.

Contestación

A) Fundamentos de derecho.

1. El artículo 104, apartados dos, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), establece lo siguiente:

"Dos. El porcentaje de deducción a que se refiere el apartado anterior se determinará multiplicando por cien el resultante de una fracción en la que figuren:

1º. En el numerador, el importe total, determinado para cada año natural, de las entregas de bienes y prestaciones de servicios que originen el derecho a la deducción, realizadas por el sujeto pasivo en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional o, en su caso, en el sector diferenciado que corresponda.

2º. En el denominador, el importe total, determinado para el mismo período de tiempo, de las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas por el sujeto pasivo en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional o, en su caso, en el sector diferenciado que corresponda, incluidas aquéllas que no originen el derecho a deducir.

(...)".

El apartado cuatro del mismo artículo dispone que a efectos de lo dispuesto en él se entenderá por importe total de las operaciones la suma de las contraprestaciones correspondientes a las mismas, determinadas según lo establecido en los artículos 78 y 79 de la propia Ley 37/1992, incluso respecto de las operaciones exentas o no sujetas al Impuesto.

2. El artículo 78 de la Ley 37/1992 contiene la regla general aplicable para determinar la base imponible del Impuesto sobre el Valor Añadido en las entregas de bienes y prestaciones de servicios sujetas al mismo.

De acuerdo con lo dispuesto en el referido precepto, la base imponible del Impuesto en las citadas operaciones estará constituida por el importe total de la contraprestación de dichas operaciones, procedente del destinatario de las mismas o de un tercero, incluyéndose en el concepto de contraprestación cualquier crédito efectivo a favor de quien realice la operación, derivado de la prestación principal en que tal operación consiste o de las prestaciones accesorias a dicha prestación principal.

En aplicación de lo previsto en el citado artículo 78 de la Ley 37/1992, la base imponible de las prestaciones de serviciosefectuadas en el desarrollo de la actividad de explotación del juego del bingo, consistentes en facilitar a terceros (jugadores) la participación en el juego organizado (el bingo), estará constituida por el importe total de la contraprestación correspondiente a tales servicios procedente del destinatario de los mismos (el jugador) o, en su caso, de una tercera persona.

3. El artículo 78 de la Ley 37/1992 constituye la incorporación al derecho interno español de las disposiciones contenidas en el artículo 11, epígrafe A, apartado 1, letra a) de la Directiva 77/388/CEE, de 17 de mayo de 1977, relativa a la armonización de las legislaciones internas de los Estados miembros de la Unión Europea en materia de los impuestos sobre volumen de negocios.

En su sentencia de 5 de mayo de 1994, en el asunto C-38/1993, por el que se resuelve una petición de decisión prejudicial planteada por el Finanzgericht Hamburg (Alemania) en relación a la determinación de la base imponible de servicios prestados mediante la utilización de máquinas tragaperras, el Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas, recogiendo jurisprudencia anterior del mismo Tribunal, señala que el artículo 11.A.1.a) de la Directiva 77/388/CEE debe ser interpretado en el sentido de que la base imponible del Impuesto sobre el Valor Añadido en las entregas de bienes y prestaciones de servicios sujetas a dicho Impuesto estará constituida por la contraprestación realmente obtenida o a obtener por la operación realizada.

Partiendo de dicha premisa, el Tribunal analiza, en el caso concreto que se le sometió a consideración en el referido asunto, cuál es la contraprestación realmente obtenida por los servicios prestados a través de máquinas tragaperras en Alemania, basándose para ello en las especificaciones técnicas que reúnen las citadas máquinas en Alemania, tal y como queda de manifiesto en los apartados 9, 10, 11 y 12 de la citada sentencia, en los que el Tribunal señala lo siguiente:

"En el caso de las máquinas tragaperras que, en virtud de obligaciones imperativamente establecidas por la ley, están diseñadas, como ocurre en el asunto principal, de manera que, por término medio, como mínimo el 60% de las apuestas efectuadas por los jugadores les son distribuidas en concepto de premios, la contraprestación realmente recibida por la persona que explota la máquina por el hecho de ponerla a disposición de público está constituida sólo por la parte de las apuestas que puede quedarse para ella esa persona.

Ahora bien, sólo las monedas, que, una vez introducidas en las máquinas, pasan automáticamente a la caja son propiedad de quien explota la máquina, porque las que pasan al depósito vertical tienen la finalidad de reponer el contenido que esta persona había proporcionado inicialmente para poder poner en funcionamiento dichas máquinas.

Esta interpretación es confirmada por el examen del lugar al que van a parar, dentro de la máquina, las apuestas efectuadas por los beneficiarios de los servicios prestados, es decir, los jugadores. En efecto, las cantidades apostadas se componen en realidad de dos parte: por un lado, una parte destinada a reponer el contenido del depósito vertical y, por tanto, al pago de los premios y, por otro lado, la parte restante, que pasa a la caja de dinero de la máquina.

Ahora bien, como la parte de las apuestas de los jugadores que se distribuye en concepto de premios está fijada obligatoriamente de antemano, no puede considerarse que forma parte de la contraprestación del servicio consistente en poner las máquinas a disposición de los jugadores, ni que constituye la retribución de otro servicio prestado a los jugadores, como la concesión de una posibilidad de ganar premios o el pago mismo de premios."

En base a las argumentaciones anteriormente expuestas, el Tribunal concluye declarando en la citada sentencia que "la letra a) del apartado 1 del epígrafe A del artículo 11 de la Sexta Directiva 77/388/CEE del Consejo, de 17 de mayo de 1977, en materia de armonización de las legislaciones de los Estados miembros relativas a los impuestos sobre el volumen de negocios-- Sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido: base imponible uniforme, debe interpretarse en el sentido de que la base imponible, en el caso de las máquinas automáticas con posibilidad de premios en metálico (máquinas tragaperras) no incluye la parte, obligatoriamente fijada por ley, del total de las sumas apostadas que corresponde a los premios pagados a los jugadores."

4. De conformidad con lo dispuesto en el artículo 71, apartado 3, del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado por Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (Boletín Oficial del Estado del 31), el período de liquidación de dicho Impuesto coincidirá con el mes natural cuando se trate de sujetos pasivos cuyo volumen de operaciones, calculado conforme a lo dispuesto en el artículo 121 de la Ley 37/1992, hubiese excedido durante el año natural inmediato anterior de mil millones de pesetas.El artículo 121 de la Ley 37/1992 establece lo siguiente:

" Uno. A efectos de lo dispuesto en este Título, se entenderá por volumen de operaciones el importe total, excluido el propio Impuesto sobre el Valor Añadido y, en su caso, el recargo de equivalencia y la compensación a tanto alzado, de las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por el sujeto pasivo durante el año natural, incluidas las exentas del Impuesto.

En relación con el régimen simplificado, lo dispuesto en el párrafo anterior se referirá a las actividades a las que no sea de aplicación el método de estimación objetiva por signos, índices o módulos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

Dos. Las operaciones se entenderán realizadas cuando se produzca o, en su caso, se hubiera producido el devengo del Impuesto sobre el Valor Añadido.

Tres. Para la determinación del volumen de operaciones no se tomarán en consideración las siguientes:

1º. Las entregas ocasionales de bienes inmuebles.

2º. Las entregas de bienes calificados como de inversión respecto del transmitente de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 108 de esta Ley.

3º. Las operaciones financieras mencionadas en el artículo 20, apartado uno, número 18º de esta Ley, incluidas las que no gocen de exención, cuando no sean habituales de la actividad empresarial o profesional del sujeto pasivo".

B) Resolución

En consecuencia con todo lo anterior, esta Dirección General considera ajustada a derecho la siguiente contestación a la consulta formulada:

1. El importe a computar en el denominador de la fracción a que se refiere el artículo 104 de la Ley 37/1992, y para el cálculo del volumen de operaciones según lo previsto en el artículo 121 de la misma Ley, correspondiente a las prestaciones de servicios propias de la explotación del juego del bingo (consistentes en la cesión del derecho a participar en dicho juego), será en todo caso el importe total de la contraprestación de dichos servicios, es decir, la cantidad total que aporta el jugador para poder participar en el juego.No resulta aplicable a tales servicios lo previsto en la sentencia de 5 de mayo de 1994, del Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas, en el asunto C-38/1993, pues en dichos servicios no concurren las circunstancias de hecho que tuvo en cuenta el Tribunal para dictar la referida sentencia. En concreto, en el caso de los servicios propios de la explotación del juego del bingo, el organizador del juego hace suyo el importe total que aporta el jugador por participar en el juego en el mismo momento en que este último realiza tal aportación, no existiendo por tanto esa separación, tanto física como de propiedad, de las cantidades destinadas al organizador del juego y a premios, que sirvió de argumento al Tribunal para dictar la referida sentencia.

2. Lo que le comunico para su conocimiento y efectos de acuerdo con lo previsto en el artículo 107 de la Ley General Tributaria según redacción dada a dicho precepto por la Ley 25/1995, de 20 de julio (Boletín Oficial del Estado del 22).

Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 0106-97. Texto en la fuente oficial ↗