Consulta general 0045-17
Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 14 de noviembre de 2017
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Normativa
- Ley 37/1992 · art. 78 Base imponible. Regla general
Normativa según la fuente: Ley 37/1992 art. 78
Descripción de hechos
El Ayuntamiento consultante va a aprobar la liquidación definitiva de unas obras de urbanización.
Cuestión planteada
Procedencia de la repercusión del Impuesto sobre el Valor Añadido por el importe correspondiente al justiprecio por la expropiación de terrenos necesarios para el establecimientos de infraestructuras necesarias, así como por otras indemnizaciones que se han de pagar a los propietarios por ser privados de bienes y derechos incompatibles con el proceso urbanístico.
Contestación
1.- De acuerdo con lo dispuesto en el apartado uno del artículo 4 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29), “estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.”.
En este sentido, la propia Ley del Impuesto recoge el concepto de empresario o profesional en su artículo 5, en cuyo apartado uno, letra a) se atribuye tal condición, entre otros, a las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de ese artículo, según el cual son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
Por su parte, el artículo 5, apartado uno, letra d), de la misma norma considera igualmente empresarios a “quienes efectúen la urbanización de terrenos o la promoción, construcción o rehabilitación de edificaciones destinadas, en todos los casos, a su venta, adjudicación o cesión por cualquier título, aunque sea ocasionalmente.”.
Del escrito de consulta parece deducirse que el ayuntamiento consultante va a ejecutar de forma directa un programa de actuación integrada.
Constituye doctrina reiterada de este Centro directivo que la realización de obras de urbanización a través de este sistema atribuye la condición de empresario a la Administración Pública que las efectúa, si no tuviera ya antes esta condición por razón de su actividad urbanística.
De la caracterización de este sistema de ejecución del planeamiento, se deriva que el ayuntamiento actuante es el que organiza los medios necesarios para la urbanización de los terrenos de los propietarios afectados, para lo cual adquiere bienes y servicios, soportando el correspondiente Impuesto, y reparte entre los propietarios el importe de los costes, actuando en nombre propio frente a éstos.
La realización de tales funciones supone una organización de medios que ha de considerarse de carácter empresarial a los efectos del Impuesto, de manera que el ente público debe repercutir el Impuesto sobre los propietarios afectados por la actuación y puede deducir las cuotas soportadas para la realización de las tareas urbanizadoras.
2.- Es criterio de este Centro directivo considerar (por todas ellas la contestación a la consulta vinculante de 29 de noviembre de 2005, número V2429-05) que las indemnizaciones repercutidas por los agentes urbanizadores, al tener la naturaleza legal de gastos de urbanización, forman parte de la cuenta de liquidación que haya de rendirse a los propietarios de suelo y, en consecuencia, determinan la repercusión del Impuesto.
Dicha conclusión se entiende sin perjuicio de que el importe de las indemnizaciones que se haya repercutido a los propietarios del suelo afectados por la unidad de ejecución pueda no tener la consideración de contraprestación de operaciones sujetas al Impuesto cuando se satisfagan a sus destinatarios finales, en la medida en que su objetivo sea el resarcimiento por la privación de bienes o derechos, tal y como concluyó esta Dirección General, entre otras, en la contestación a consulta vinculante de fecha 01 de abril de 2003, número V0467-03.
3.- No obstante lo dispuesto en el apartado anterior de la presente contestación, ha de considerarse la posibilidad de que los abonos realizados al consultante, como agente urbanizador, para sufragar las referidas indemnizaciones tuvieran la consideración de suplidos.
El concepto de suplido se regula en el artículo 78.Tres, número 3º, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre) de la siguiente manera:
“Tres. No se incluirán en la base imponible:
(…)
3º. Las sumas pagadas en nombre y por cuenta del cliente, en virtud de mandato expreso del mismo. El sujeto pasivo vendrá obligado a justificar la cuantía efectiva de tales gastos y no podrá proceder a la deducción del Impuesto que eventualmente los hubiera gravado.”.
En cuanto a las características determinantes de los denominados suplidos, esto es, de las sumas pagadas en nombre y por cuenta del cliente, en virtud de mandato expreso del mismo, éstas se definen en diversas resoluciones vinculantes de la Dirección General de Tributos (entre otras, de fechas 1 de septiembre de 1986 - BOE de 10 de septiembre- y de 24 de noviembre de 1986 – BOE de 16 de diciembre), que establecen que para que tales sumas tengan la consideración de suplidos y no se integren en la base imponible, los correspondientes importes, deben concurrir todas las condiciones siguientes:
1º. Tratarse de sumas pagadas en nombre y por cuenta del cliente. La realización de los gastos en nombre y por cuenta del cliente se acreditará ordinariamente mediante la correspondiente factura o documento que proceda en cada caso expedido a cargo del citado cliente y no del intermediario agente, consignatario o comisionista que le está “supliendo”.
En consecuencia, cuando se trata de sumas pagadas en nombre propio, aunque sea por cuenta de un cliente, no procede la exclusión de la base imponible del Impuesto de la correspondiente partida por no ajustarse a la definición de “suplido” incluida en el artículo 78 de la Ley.
2º. El pago de las referidas sumas debe efectuarse en virtud de mandato expreso, verbal o escrito del propio cliente por cuya cuenta se actúe.
3º. Justificación de la cuantía efectiva de tales gastos, que se realizará por los medios de prueba admisibles en derecho.
En los “suplidos”, la cantidad percibida por mediador debe coincidir exactamente con el importe del gasto en que ha incurrido su cliente. Cualquier diferencia debería ser interpretada en el sentido de que no se trata de un auténtico “suplido”.
4º. Por último, señala la Ley que el sujeto pasivo (mediador) no podrá proceder a la deducción del Impuesto que eventualmente hubiera gravado gastos pagados en nombre y por cuenta del cliente.
En el caso de que las cantidades satisfechas al consultante cumplieran todos y cada uno de los requisitos que se han citado, entonces se podría considerar como suplidos y no incluirse, a efectos de determinación de la base imponible correspondiente al Impuesto sobre el Valor Añadido, como parte de las derramas que percibe el agente urbanizador de los propietarios afectados por la unidad de ejecución, no así cuando falte alguno de dichos requisitos.
4.- Lo que comunico a Vd. con los efectos previstos en el apartado 2 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, sin que esta contestación tenga efectos vinculantes, por plantearse en el escrito de consulta cuestiones relacionadas con el objeto o tramitación de un procedimiento, recurso o reclamación iniciado con anterioridad.
Consultas que cita
- V0467-03
- V2429-05 1.- Procedencia de la repercusión del Impuesto al consultante por los dos conceptos indicados. 2.- Medios de oposición en el supuesto de que la repercusión del Impuesto en las derramas…
Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 0045-17. Texto en la fuente oficial ↗