Consulta general 0028-02
Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 16 de enero de 2002
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Normativa
- Ley 37/1992 · art. 22.Siete Exenciones en las operaciones asimiladas a las exportaciones
- Ley 37/1992 · art. 64 Prestaciones de servicios relacionados con las importaciones
Normativa según la fuente: Ley 37/1992 arts. 22-siete y 64
Descripción de hechos
Una sociedad va a prestar servicios de alquiler de grúa para carga y descarga de buques afectos a la navegación marítima internacional. Estos servicios se prestan a una empresa estibadora tercera y no directamente al armador ni al consignatario del buque. También se prestan estos servicios a buques relacionados con una importación, facturando igualmente a una empresa estibadora tercera.
Cuestión planteada
- Exención de los servicios de grúa prestados en base al artículo 22, siete de LIVA. - Exención de los servicios de grúa relacionados con una importación en base al artículo 64 LIVA.
Contestación
1.- De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), estarán sujetas a dicho tributo las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional.
2.- El artículo 22, apartado siete de dicha Ley declara exentas "las prestaciones de servicios, distintos de los relacionados en los apartados anteriores de este artículo, realizadas para atender las necesidades directas de los buques y de las aeronaves a los que corresponden las exenciones establecidas en los apartados uno y cuatro anteriores o para atender las necesidades del cargamento de dichos buques y aeronaves".
El apartado uno del mencionado artículo declara exentas determinadas operaciones relativas a los buques aptos para navegar por alta mar que se afectan a la navegación marítima internacional en el ejercicio de actividades comerciales de transporte remunerado de mercancías o pasajeros, incluidos los circuitos turísticos, o de actividades industriales o de pesca, a los buques afectos exclusivamente al salvamento, a la asistencia marítima o a la pesca costera y a los buques de guerra. En dicho apartado se establecen los requisitos que determinan la afectación de los buques a la navegación marítima internacional y se condicionan las exenciones a la circunstancia de que el adquirente de los buques o destinatario de los servicios sea la propia Compañía que realiza las actividades mencionadas y utilice los buques en el desarrollo de dichas actividades. Este artículo está desarrollado en el artículo 10 del Reglamento del Impuesto.
3.- De los preceptos citados anteriormente resulta que el apartado siete del artículo 22, refiere las exenciones contempladas en él a los buques a los que corresponden las exenciones del apartado uno, en el que los beneficios fiscales se condicionan a que los buques tengan determinadas afectaciones y los servicios se presten a la propia Compañía titular de la explotación del buque. Estos requisitos son, por tanto, exigibles también en la aplicación de las exenciones establecidas en el apartado siete del citado artículo 22.
La exención contemplada en el artículo 22, apartado siete de la Ley del Impuesto sólo es aplicable, entre otros requisitos, a los servicios que se prestan al titular de su explotación (armador del buque o al consignatario del mismo, como representante del buque en cada puerto), pero no a los servicios que se presten como en el caso de consulta, a una empresa estibadora tercera, aunque se refieran a buques afectos a la navegación marítima internacional o a la asistencia marítima, salvamento o pesca costera.
En consecuencia con todo lo anterior, esta Dirección General considera que están sujetos y no exentos del Impuesto sobre el Valor Añadido los servicios de grúa para descarga de mercancías prestados por el consultante a una empresa estibadora tercera, por no ser el destinatario de los mismos la empresa explotadora del buque en cuestión.
4.- La Ley 37/1992, establece en relación con la base imponible de las importaciones de bienes, en su artículo 83 que en las importaciones de bienes la base imponible resultará de adicionar al Valor en aduana los conceptos siguientes en cuanto no estén comprendidos en el mismo:
a) Los impuestos, derechos, exacciones y demás gravámenes que se devenguen fuera del territorio de aplicación del Impuesto, así como los que se devenguen con motivo de la importación, con excepción del Impuesto sobre el Valor Añadido;
b) Los gastos accesorios, como las comisiones y los gastos de embalaje, transporte y seguro que se produzcan hasta el primer lugar de destino de los bienes en el interior de la Comunidad.
Se entenderá por "primer lugar de destino" el que figure en la carta de porte o en cualquier otro documento que ampare la entrada de los bienes en el interior de la Comunidad. De no existir esta indicación, se considerará que el primer lugar de destino es aquél en que se produzca la primera desagregación de los bienes en el interior de la Comunidad.
Dos. Reglas especiales.
(...)
Tres. Las normas contenidas en el artículo 80 de esta Ley serán también aplicables, cuando proceda, a la determinación de la base imponible de las importaciones.
(...)."
5.- Para evitar una doble tributación en el supuesto de prestaciones de servicios relacionadas con las importaciones, el artículo 64 de la citada Ley del Impuesto ha previsto que estarán exentas del Impuesto las prestaciones de servicios, distintas de las declaradas exentas en el artículo 20 de esta Ley, cuya contraprestación esté incluida en la base imponible de las importaciones de bienes a que se refieran, de acuerdo con lo establecido en el artículo 83 de esta Ley.
Esta exención debe justificarse ante la Administración Tributaria en la forma indicada por el artículo 19 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado por Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (BOE del 31 de diciembre), que establece lo siguiente:
"La exención de los servicios relacionados con las importaciones a que se refiere el artículo 64 de la Ley del Impuesto, se justificará por alguna de las siguientes formas:
1. Con la copia del documento aduanero correspondiente, diligenciada por la Aduana.
2. Mediante un documento sujeto a modelo, aprobado por el Ministro de Economía y Hacienda, expedido y suscrito por el destinatario del servicio, en el que se consignará el número del Documento Unico (DUA) correspondiente a la importación de los bienes.
Este documento tendrá numeración correlativa y la copia de los mismos se conservará por el destinatario del servicio.
3. Cuando el transporte se realice desde un punto situado fuera de la Comunidad, podrá también justificarse mediante la carta de porte internacional (C.M.R.), visada por la Aduana.
Los documentos a que se refiere este artículo deberán ser remitidos, cuando proceda, al prestador del servicio, dentro de los tres meses siguientes a la realización del mismo. En otro caso, el prestador del servicio deberá liquidar y repercutir el Impuesto que corresponda."
Por Orden de 18 de julio de 1994 se aprobaron los modelos de documentos para justificar las exenciones de servicios relacionados con las importaciones y de los relacionados directamente con las exportaciones, establecidas en el Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido.
6.- En consecuencia de todo lo anterior este Centro Directivo le informa lo siguiente:
1º.- Están sujetos y no exentos del Impuesto sobre el Valor Añadido los servicios de grúa para descarga de buques afectos a la navegación marítima internacional, prestados por la entidad consultante a una entidad estibadora tercera, por no ser el destinatario de los mismos la empresa titular del buque o un consignatario que actúe en su nombre.
2º.- La base imponible de la importación de bienes estará integrada por el valor en aduana, los tributos devengados con ocasión de la importación y los gastos accesorios y complementarios hasta la descarga inclusive de las mercancías en el primer lugar de destino en el interior de la Comunidad Europea.
En concreto, deberán integrarse en la base imponible de las importaciones de bienes los gastos de transporte, seguro, comisiones, embalajes, tarifas portuarias o aeroportuarias, la descarga y otros análogos que se hayan originado, tanto fuera del ámbito territorial del Impuesto como dentro de dicho ámbito, hasta el mencionado primer lugar de destino de los bienes importados.
Se considerará primer lugar de destino el que figure consignado en el correspondiente documento de transporte (carta de porte, conocimiento de embarque, documento de tránsito, etc.) o, en su defecto, aquél en que se efectúen las operaciones de desagregación o separación del cargamento en el interior de la Comunidad Europea.
Si la entidad consultante presta los citados servicios de grúa para descarga de mercancías deberá aplicar la exención contenida en el artículo 64 de la Ley, siempre que se justifique documentalmente su procedencia de conformidad con los preceptos reglamentarios ya señalados. No concurriendo dichas circunstancias deberá liquidar y repercutir el Impuesto sobre el Valor Añadido correspondiente.
7.- Lo que comunico a Vd. con el alcance y efectos previstos en el apartado 2 del artículo 107
de la Ley General Tributaria.
Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 0028-02. Texto en la fuente oficial ↗