Consulta general 0026-19
Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 8 de julio de 2019
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Normativa
- Ley 37/1992 · art. 20.Uno.23º Exenciones en operaciones interiores
Normativa según la fuente: Ley 37/1992 art. 20-Uno-23º
Descripción de hechos
La consultante es propietaria de un inmueble que va a ceder a una sociedad para su arrendamiento a clientes finales. Esta sociedad entregará los ingresos obtenidos por el arrendamiento, descontada su comisión.
Cuestión planteada
Sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido de los servicios prestados por la entidad consultante y por la entidad gestora.
Contestación
1.- De acuerdo con lo establecido en el artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), estarán sujetas al citado tributo las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional.
El artículo 5 de la Ley del Impuesto considera empresarios o profesionales, entre otros, a quienes realicen una o varias entregas de bienes o prestaciones de servicios que supongan la explotación de un bien corporal o incorporal con el fin de obtener ingresos continuados en el tiempo y en particular a los arrendadores de bienes.
Por su parte el artículo 11 de la misma Ley señala que a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido se entenderá por prestación de servicios toda operación sujeta al citado tributo que de acuerdo con la Ley no tenga la consideración de entrega de bienes, en particular, en su apartado dos, se considerarán prestaciones de servicios:
"(...)
2º. Los arrendamientos de bienes, industria o negocio, empresas o establecimientos mercantiles, con o sin opción de compra.
3º. Las cesiones de uso o disfrute de bienes.
(...)
15º. Las operaciones de mediación y las de agencia o comisión cuando el agente o comisionista actúe en nombre ajeno. Cuando actúe en nombre propio y medie en una prestación de servicios se entenderá que ha recibido y prestado por sí mismo los correspondientes servicios."
De esta forma, el arrendamiento tendrá la consideración de prestación de servicios.
Por otra parte, cuando un empresario o profesional actúa en nombre propio en la mediación de los servicios de arrendamiento debe considerarse que recibe y presta los servicios de arrendamiento, tal y como resulta del contenido del artículo 11.Dos.15º, de la Ley del Impuesto.
Por el contrario, cuando actúa en nombre ajeno debe entenderse que el servicio de arrendamiento es prestado directamente por el propietario al cliente final y el intermediario realiza una prestación de servicios de mediación, bien, al propietario o a su cliente, o a ambos a la vez.
2.- Respecto a la operación de arrendamiento, el artículo 20, apartado uno, número 23º de la Ley 37/1992, dispone que estarán exentas de este impuesto las siguientes operaciones:
“23º. Los arrendamientos que tengan la consideración de servicios con arreglo a lo dispuesto en el artículo 11 de esta Ley y la constitución y transmisión de derechos reales de goce y disfrute, que tengan por objeto los siguientes bienes:
(…)
b) Los edificios o partes de los mismos destinados exclusivamente a viviendas o a su posterior arrendamiento por entidades gestoras de programas públicos de apoyo a la vivienda o por sociedades acogidas al régimen especial de Entidades dedicadas al arrendamiento de viviendas establecido en el Impuesto sobre Sociedades. La exención se extenderá a los garajes y anexos accesorios a las viviendas y los muebles, arrendados conjuntamente con aquéllos.
La exención no comprenderá:
(…)
e') Los arrendamientos de apartamentos o viviendas amueblados cuando el arrendador se obligue a la prestación de alguno de los servicios complementarios propios de la industria hotelera, tales como los de restaurante, limpieza, lavado de ropa u otros análogos.
f') Los arrendamientos de edificios o parte de los mismos para ser subarrendados, con excepción de los realizados de acuerdo con lo dispuesto en la letra b) anterior.
(…).”.
De acuerdo con el precepto anterior, el arrendamiento de un inmueble, cuando se destine para su uso exclusivo como vivienda, estará sujeto y exento del Impuesto sobre el Valor Añadido, siempre y cuando no se trate de alguno de los supuestos excluidos de la exención establecida en este mismo artículo.
En otro caso, el mencionado arrendamiento estará sujeto y no exento del Impuesto sobre el Valor Añadido. En particular, será así cuando se alquile a personas jurídicas (dado que no los pueden destinar directamente a viviendas) o se presten por el arrendador los servicios propios de la industria hotelera, o en los arrendamientos de viviendas que sean utilizadas por el arrendatario para otros usos, tales como oficinas o despachos profesionales, etc.
Según se deduce del artículo reproducido, la regulación que se contiene en este supuesto de exención no es una regulación de carácter objetivo, que atienda al bien que se arrienda para determinar la procedencia o no de la misma, sino que se trata de una exención de carácter finalista que hace depender del uso de la edificación su posible aplicación, siendo ésta preceptiva cuando el destino efectivo del objeto del contrato es el de vivienda, pero no en otro caso.
Según se desprende del escrito de consulta el arrendamiento que va a realizar la sociedad gestora a los clientes finales se acompañará de la prestación de servicios complementarios propios de la industria hotelera, aunque no será así el arrendamiento que realizará la consultante a la sociedad gestora. Según reiterados pronunciamientos de este Centro directivo, por todas, contestación a consulta vinculante de 17 de febrero de 2015, nº V0600-15, tanto en el caso del propietario que arrienda un inmueble directamente, como en el caso de que lo explote una sociedad, cuando el arrendador se obligue a prestar servicios complementarios propios de la industria hotelera durante el tiempo de duración del arrendamiento, los servicios de arrendamiento de vivienda estarán sujetos y no exentos del Impuesto sobre el Valor Añadido. Así tanto el arrendamiento que hace la consultante a la sociedad gestora, como los que haga la sociedad gestora a los clientes finales, estarán sujetos y no exentos del Impuesto sobre el Valor Añadido.
En tal caso, y siempre que los servicios de alojamiento objeto de consulta puedan ser considerados como alojamientos de turismo con servicios complementarios propios de hostelería, como así parece que sucede en los prestados por la sociedad gestora a los clientes finales, se aplicará el tipo impositivo del 10 por ciento, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 91.Uno.2.2º de la Ley 37/1992 según el cual tributarán al tipo impositivo del 10 por ciento “Los servicios de hostelería, acampamento y balneario, los de restaurantes y, en general, el suministro de comidas y bebidas para consumir en el acto, incluso si se confeccionan previo encargo del destinatario”.
3.- Por otra parte en los casos en que exista una sociedad que intermedia en la gestión de los arrendamientos, cabe distinguir dos posibilidades, que la sociedad cesionaria del apartamento intermedie en nombre y por cuenta propia, o en nombre y por cuenta ajena.
Si la sociedad cesionaria del apartamento intermediara en la gestión del arrendamiento a cambio de una comisión, implicando ello que la entidad mediadora actúa en nombre y por cuenta ajenas, la mediadora deberá facturar el servicio de mediación al destinatario, que podrá ser el consumidor final o el propietario del inmueble arrendado. Dicha facturación corresponderá al servicio de mediación, que constituirá una operación sujeta y no exenta del impuesto y el tipo impositivo a aplicar es el general del 21 por ciento.
La operación de arrendamiento concluida entre el propietario y el usuario final, en estos casos, se regiría por lo previsto en el punto 2 anterior, así en caso de que no se cumplan los requisitos previstos en el artículo 20.Uno.23º de la Ley del Impuesto, se encontraría sujeta y no exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido.
4.- Sin embargo, en el caso de que la sociedad cesionaria intermediara en la gestión de arrendamientos del apartamento y actuara en nombre propio, como así parece deducirse del escrito de consulta, la tributación en el Impuesto sería la siguiente:
El arrendamiento de la edificación concluido por la consultante propietaria con la entidad mediadora estará sujeto y no exento del Impuesto sobre el Valor Añadido, como se señala en contestación a consulta vinculante de 16 de junio de 2011, número V1564-11. En la medida en que el empresario arrendatario no puede hacer uso de la vivienda para su propio alojamiento y siendo la exención contemplada en el artículo 20.Uno.23º de la Ley 37/1992 una exención de carácter finalista y no objetiva, no resulta aplicable tal exención.
Cuando el propietario arrienda el inmueble a un intermediario para su explotación en nombre propio, sin acompañarlo de la prestación de servicios propios de la industria hotelera, el mencionado arrendamiento estará sujeto y no exento del Impuesto sobre el Valor Añadido y el tipo de gravamen para esta operación será, conforme el artículo 90 de la Ley del Impuesto, el general del 21 por ciento.
Por otra parte, el servicio de arrendamiento prestado por el intermediario, se encontrara sujeto al impuesto sobre el Valor Añadido en los términos previstos en el punto 2 de la presente contestación, así cuando se realice el arrendamiento, junto con la prestación de los servicios complementarios propios de la industria hotelera como así parece deducirse de la información aportada, en nombre propio al cliente final que hará uso de la vivienda se encontrará, como en el punto anterior, sujeto y no exento del Impuesto sobre el Valor Añadido, tributando al tipo impositivo del 10 por ciento según lo dispuesto en el artículo 91.Uno.2.2º de la Ley 37/1992.
5.- Por otra parte, se informa de que, en relación con las dudas suscitadas sobre el régimen de tributación indirecta de las operaciones inmobiliarias, tanto en el ámbito del Impuesto sobre el Valor Añadido como del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales Onerosas, la Agencia Estatal de Administración Tributaria ha incorporado en el portal del Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA) dentro de sus servicios de asistencia virtual referentes al IVA, un nuevo servicio de ayuda e información al contribuyente denominado “Calificador Inmobiliario”, creado para resolver las principales dudas planteadas en relación con la tributación indirecta relacionada con la transmisión, cesión y arrendamiento de bienes inmuebles, así como, la urbanización de terrenos.
El "Calificador inmobiliario" ofrece información sobre la tributación indirecta que afecta a las operaciones, distinguiendo entre diferentes supuestos, como la venta de edificaciones o terrenos, el arrendamiento sin opción de compra, arrendamiento con opción de compra, de inmuebles, así como las operaciones en las que intervienen las Juntas de compensación.
En concreto, indica si la operación de compraventa o arrendamiento del inmueble tributa por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales o por el Impuesto sobre el Valor Añadido, indicando en este último caso el tipo impositivo aplicable, a quién corresponde la declaración e ingreso del impuesto, y si en la factura que documente la operación se debe o no repercutir el Impuesto sobre el Valor Añadido.
A estos efectos, podrá contactar con la Agencia Estatal de Administración Tributaria a través de su sede electrónica: http://www.aeat.es, o en la siguiente dirección:
https://www2.agenciatributaria.gob.es/avaeat/AVCalificadorInmo.nsf/Calificador?OpenForm
6.- Lo que comunico a Vd. con los efectos previstos en el apartado 2 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, sin que esta contestación tenga efectos vinculantes, por plantearse en el escrito de consulta cuestiones relacionadas con el objeto o tramitación de un procedimiento, recurso o reclamación iniciado con anterioridad.
Consultas que cita
- V0600-15 Tipo impositivo aplicable en los casos de que el inmueble se arriende a personas físicas o a sociedades, incluyendo o no los servicios de limpieza del mismo
- V1564-11 Tratamiento a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido.
Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 0026-19. Texto en la fuente oficial ↗