Consulta general 0021-19
Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 28 de mayo de 2019
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Normativa
- Ley 37/1992 · art. 21 Exenciones en las exportaciones de bienes
Normativa según la fuente: Ley 37/1992 art. 21
Descripción de hechos
La consultante es una sociedad que vende unos barriles de madera a una entidad con sede en Países Bajos y que inmediatamente revende los barriles a un cliente chino que será quien organice el transporte desde el territorio de aplicación del impuesto, vía puerto de Algeciras, hacia China. Será el primer adquirente, la entidad holandesa, por cuenta de quien se efectúen los trámites aduaneros de exportación.
Cuestión planteada
Si la entrega efectuada a la entidad holandesa puede quedar exenta con arreglo al artículo 21 de la Ley 37/1992.
Contestación
1.- De acuerdo con el artículo 21 de la Ley 37/1992:
“Estarán exentas del impuesto, en las condiciones y con los requisitos que se establezcan reglamentariamente, las siguientes operaciones:
1.º Las entregas de bienes expedidos o transportados fuera de la Comunidad por el transmitente o por un tercero que actúe en nombre y por cuenta de éste.
2.º Las entregas de bienes expedidos o transportados fuera de la Comunidad por el adquirente no establecido en el territorio de aplicación del impuesto o por un tercero que actúe en nombre y por cuenta de él.
(…).”.
En relación a la exención contemplada en el artículo 21 de la Ley 37/1992, tal y como reiteradamente ha establecido este Centro directivo (entre otras, en la consulta de 15 de mayo del 2015 y número V1497-15), “para que la exención sea aplicable a la operación por la que se cuestiona en el escrito de la consulta deben darse alguna de las dos siguientes situaciones:
Que el propio transmitente (o un tercero en su nombre y por su cuenta) sea el que expida o transporte los bienes fuera de la Comunidad, apareciendo el mismo ante la Aduana como exportador en nombre propio de los bienes entregados. Será necesario que el transporte de los bienes esté vinculado a la entrega efectuada por la consultante al adquirente de la mercancía y no a ninguna entrega que pudiera producirse con posterioridad. Esta vinculación del transporte a la entrega efectuada por el consultante podrá probarse por cualquier medio de prueba admitido en derecho y fundamentalmente atendiendo a la documentación aduanera de la exportación en la que deberá constar el consultante como exportador de los bienes.
Que sea el adquirente no establecido en el territorio de aplicación del impuesto (o un tercero en su nombre y por su cuenta) quien expida o transporte los bienes fuera de la Comunidad debiendo asimismo proceder a la presentación del DUA y correspondiendo en cualquier caso la condición de exportador bien al proveedor establecido en el territorio de aplicación del impuesto o bien al adquirente en el caso en que éste estuviera establecido en el territorio de la Comunidad. (…).”.
El desarrollo reglamentario de esta exención se efectúa por el artículo 9 del Reglamento del impuesto aprobado por el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (BOE del 31 de diciembre) que establece que:
“1. Las exenciones relativas a las exportaciones o envíos fuera de la Comunidad quedarán condicionadas al cumplimiento de los requisitos que se establecen a continuación:
1.º Entregas de bienes exportados o enviados por el transmitente o por un tercero que actúe en nombre y por cuenta de éste.
En estos casos la exención estará condicionada a la salida efectiva de los bienes del territorio de la Comunidad, entendiéndose producida la misma cuando así resulte de la legislación aduanera.
A efectos de justificar la aplicación de la exención, el transmitente deberá conservar a disposición de la Administración, durante el plazo de prescripción del Impuesto, las copias de las facturas, los contratos o notas de pedidos, los documentos de transporte, los documentos acreditativos de la salida de los bienes y demás justificantes de la operación.
2.º Entregas de bienes exportados o enviados por el adquirente no establecido en el territorio de aplicación del Impuesto o por un tercero que actúe en nombre y por cuenta de éste en los siguientes casos:
A) Entregas en régimen comercial.
Cuando los bienes objeto de las entregas constituyan una expedición comercial, la exención que dará condicionada al cumplimiento de los siguientes requisitos:
a) Los establecidos en el número anterior.
b) Sin perjuicio, en su caso, de lo dispuesto en la letra d) del párrafo cuarto del número
3.º siguiente, los bienes deberán conducirse a la aduana en el plazo de un mes siguiente a su puesta a disposición, donde se presentará por el adquirente el correspondiente documento aduanero de exportación.
En este documento se hará constar también el nombre del proveedor establecido en la Comunidad, a quien corresponde la condición de exportador, con su número de identificación fiscal y la referencia a la factura expedida por el mismo, debiendo el adquirente remitir a dicho proveedor una copia del documento diligenciada por la aduana de salida.
(…).”.
2.- Respecto de la condición de exportador en los supuestos en los que sea el adquirente no establecido en el territorio de aplicación del impuesto, resulta procedente mencionar que este Centro directivo (véase, entre otras, la contestación dada a la consulta de referencia de 26 de julio de 2013, V2526-13,), en el caso de ventas de bienes objeto de exportación cuyo adquirente no esté establecido en el territorio de aplicación del impuesto pero sí en el territorio de la Comunidad como en el supuesto planteado en esta consulta, ha establecido que la entrega estará exenta en la medida en que las mercancías sean transportadas fuera del territorio de la Comunidad “en las condiciones y con los requisitos establecidos en la Ley y su Reglamento.”.
Ello implica que la exención prevista en el artículo 21 de la Ley será de aplicación cuando las mercancías sean enviadas o exportadas fuera del territorio de la Comunidad por un adquirente que, no establecido en el territorio de aplicación del impuesto esté establecido en algún otro territorio de la Comunidad, como lo es los Países Bajos en el supuesto aquí analizado, en la medida en que se cumplan todas las condiciones establecidas en la Ley y Reglamento del impuesto respecto de los intervinientes en la operación, el transporte y las mercancías.
Debe aquí recordarse igualmente la necesidad de que el transporte por el cual se expiden las mercancías fuera del territorio de la Comunidad esté vinculado a la entrega de bienes que ha de quedar exenta del impuesto en virtud del artículo 21 de la Ley del impuesto pudiéndose probar este extremo por cualquier medio de prueba admitido en derecho y fundamentalmente atendiendo a la documentación aduanera de la exportación en la que deberá constar el primera adquirente como exportador de los bienes. Así ha sido reiteradamente sentado por este Centro Directivo (véase, por todas, la contestación dada a la consulta de referencia V0011-15, de 7 de enero).
3.- Por último y respecto del tratamiento a efectos el Impuesto sobre el Valor Añadido de las entregas subsiguientes a aquella que queda exenta, debe recordarse también que este Centro directivo ha señalado (por todas, en la contestación vinculante de 22 de marzo del 2010 y número de consulta V0550-10) que, en el caso de ventas en cadena en la que unos mismos bienes son objeto de varias transmisiones con anterioridad a su expedición fuera del territorio de la Comunidad, las entregas que tengan lugar con posterioridad a aquella que queda exenta en virtud del artículo 21 de la Ley 37/1992, estarán no sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido como, en el supuesto objeto de consulta, la entrega efectuada por el primer adquirente a favor de su cliente chino.
4.- Lo que comunico a Vd. con los efectos previstos en el apartado 2 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, sin que esta contestación tenga efectos vinculantes, por plantearse en el escrito de consulta cuestiones relacionadas con el objeto o tramitación de un procedimiento, recurso o reclamación iniciado con anterioridad.
Consultas que cita
- V0011-15 Exención de las entregas efectuadas por la consultante a su cliente español.
- V0550-10 Exención de las entregas en cadena descritas.
- V1497-15 Se cuestiona por la aplicación a dicha operación de la exención prevista en el artículo 21.1º de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido.
- V2526-13 Requisitos y documentación acreditativa si el destino de la mercancía es una entrega intracomunitaria y si es una exportación.
Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 0021-19. Texto en la fuente oficial ↗