Consulta general 0013-00
Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 13 de enero de 2000
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Normativa
- Ley 37/1992 · art. 91.Uno.1.8º Tipos impositivos reducidos
- Ley 37/1992 · art. 78.Dos.1º Base imponible. Regla general
- Ley 37/1992 · art. 79.Dos Base imponible. Reglas especiales
Normativa según la fuente: Ley 37/1992 arts. 91-Uno-1-8º, 78-Dos-1º, 79-Dos-2º
Descripción de hechos
La consultante vende ciclomotores desglosando en factura por una parte el precio del ciclomotor y por otra los gastos de transporte del mismo.
Cuestión planteada
Tipo de gravamen.
Contestación
El artículo 91.Uno.1.8º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), establece que se aplicará el tipo de gravamen del 7 por ciento a las entregas, adquisiciones intracomunitarias o importaciones de los vehículos de dos o tres ruedas cuya cilindrada sea inferior a 50 centímetros cúbicos y cumplan la definición jurídica del ciclomotor.
Si los vehículos que la entidad consultante entrega cumplen todos y cada uno de los anteriores requisitos, el tipo de gravamen aplicable a dicha entrega de bienes será el 7 por ciento. En caso contrario resultará de aplicación el tipo de gravamen general del impuesto; el 16 por ciento, según dispone el artículo 90.Uno de la Ley 37/1992.
Por otra parte, el artículo 79.Dos dispone que cuando en una misma operación y por precio único se entreguen bienes o se presten servicios de diversa naturaleza, incluso en los supuestos de transmisión de la totalidad o parte de un patrimonio empresarial, la base imponible correspondiente a cada uno de ellos se determinará en proporción al valor de Mercado de los bienes entregados o de los servicios prestados.
Lo dispuesto en el párrafo anterior no se aplicará cuando dichos bienes o servicios constituyan el objeto de prestaciones accesorias de otra principal sujeta al Impuesto.
Este artículo resulta de aplicación ya que la consultante realiza en una misma operación y por precio único una entrega de bienes, -la entrega de los ciclomotores- y una prestación de servicios -el transporte de los mismos-.
Ni el hecho de que en la factura se desglose ambos conceptos ni el de que materialmente el transporte sea realizado por un tercero con quien la consultante contrata el transporte tienen relevancia alguna. Lo primero porque dicho desglose viene exigido por el artículo 3º del R.D. 2402/85, de 18 de diciembre (BOE del 30). Lo segundo porque según el artículo 11.Dos.15º de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, si la consultante contrata el transporte en nombre propio, se entiende que es ella la que presta el servicio.
Lo que sí resulta determinante por el contrario es la accesoriedad o no del transporte respecto de la entrega de los vehículos.
Esto es, si la prestación de servicios consistente en el transporte del vehículo hasta el lugar indicado por el comprador al objeto de ponerlo a su disposición, se considera una prestación accesoria de la entrega del vehículo, no habrá de determinarse la base imponible de cada una de las prestaciones, sino que la totalidad de la contraprestación pactada, incluyendo los gastos de transporte, (artículo 78.Uno y Dos.1º de la Ley 37/1992), se gravará al tipo impositivo correspondiente a la prestación principal. Si, por el contrario, el transporte no resulta ser accesorio de la entrega, será preciso determinar la base imponible de cada prestación y aplicar a cada una de ellas el tipo impositivo correspondiente.
El Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas afirma que una prestación debe ser considerada accesoria de una prestación principal cuando no constituye para la clientela un fin en sí, sino el medio de disfrutar en las mejores condiciones del servicio principal del prestador. (Sentencia de 22 de octubre de 1998, Madgett y Baldwin, asuntos acumulados C-308/96 y C-94/97).
Así pues, cuando el transporte se realice por parte del sujeto pasivo que realiza la entrega de un bien a fin de ponerlo a disposición del adquirente, en los términos previstos en el artículo 68.Dos.1º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), dicho transporte habrá de considerarse operación accesoria de la entrega de bienes y en consecuencia formará parte de la base imponible de ésta, gravándose la operación al tipo aplicable a la operación principal.
Todo lo cual, con el alcance previsto en el apartado 2 del artículo 107 de la Ley General Tributaria, según redacción dada por la Ley 25/1995, de 20 de julio, comunico a Vd. para su conocimiento.
Jurisprudencia del TJUE que cita
Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 0013-00. Texto en la fuente oficial ↗