Consulta general 0002-17
Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 7 de febrero de 2017
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Normativa
- Ley 37/1992 · art. 84.Uno.2º.f) Sujetos pasivos
- Ley 37/1992 · art. 90 Tipo impositivo general
- Ley 37/1992 · art. 91.Uno.3.1º Tipos impositivos reducidos
Normativa según la fuente: Ley 37/1992 arts. 84-Uno-2º-f), 90, 91-Uno-3-1º-
Descripción de hechos
La consultante es una entidad mercantil que se dedica a efectuar trabajos de hormigonado de estructuras para la construcción. Va a realizar una obra de cimentación y fraguado de estructuras para la construcción de una vivienda contratada directamente con su promotor, persona física, que construye en autopromoción para usarla como su vivienda habitual.
Cuestión planteada
Procedencia de la aplicación del supuesto de inversión del sujeto pasivo previsto en el artículo 84.Uno.2º.f) de la Ley 37/1992 a las ejecuciones de obras de construcción de una vivienda para su promotor, persona física, que no tiene la condición de empresario o profesional. Tipo impositivo aplicable a dichas obras.
Contestación
1.- En relación con la cuestión planteada, cabe señalar que, con fecha 27 de diciembre de 2012, ha tenido lugar contestación vinculante a consulta con número de referencia V2583-12, planteada en relación con el tratamiento en el Impuesto sobre el Valor Añadido derivado de la aplicación de la letra f) del artículo 84.Uno.2º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre). En dicha contestación se recoge el supuesto planteado por la consultante, por lo que se le remite a la misma.
De acuerdo con lo expresado en la referida contestación, y, en particular, en lo que se refiere a la materia objeto de consulta, hemos señalado que, para que resulte de aplicación el mecanismo de inversión del sujeto pasivo en el supuesto referido en el artículo 84.Uno.2º.f) de la Ley del Impuesto, es necesario que el destinatario de las operaciones referidas en el mismo actúe con la condición de empresario o profesional en los términos señalados en el artículo 5 de la misma Ley.
Este precepto es de aplicación general y, por tanto, también se aplicará a las Administraciones públicas, a las personas físicas, a las asociaciones, cooperativas y demás entidades sin ánimo de lucro o a las sociedades mercantiles que, consecuentemente, tendrán la condición de empresarios cuando ordenen un conjunto de medios personales y materiales, con independencia y bajo su responsabilidad, para desarrollar una actividad empresarial o profesional, sea de fabricación, comercio, de prestación de servicios, etc., mediante la realización continuada de entregas de bienes o prestaciones de servicios, asumiendo el riesgo y ventura que pueda producirse en el desarrollo de la actividad.
Por lo que respecta, en particular, a los entes públicos, las personas físicas, las asociaciones, las cooperativas y las demás entidades sin ánimo de lucro, será necesario que éstos comuniquen expresa y fehacientemente al contratista principal que están adquiriendo el bien o servicio en su calidad de empresario o profesional.
No será necesaria, sin embargo, dicha comunicación en los supuestos en los que las citadas personas o entidades no actúen con la condición de empresario o profesional, en cuyo caso no operará el supuesto de inversión del sujeto pasivo.
De todo lo anterior se deduce que, en la medida en que el promotor, destinatario de las obras de construcción de su propia vivienda, que como persona física no tiene por sí mismo naturaleza mercantil, no realice tampoco con la construcción de una vivienda para su uso propio, objeto de consulta, una operación de naturaleza empresarial, no tendrá la condición de empresario o profesional a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido. Por tanto, sus operaciones no estarán sujetas al Impuesto ni podrá deducir cuota alguna soportada por dicho Impuesto sino que actuaría como un consumidor final respecto del mismo. En dicho supuesto, no procede la aplicación de la regla de inversión del sujeto pasivo, contenida en el artículo 84, apartado uno, número 2º, letra f) de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido a las operaciones objeto de consulta.
2.- En cuanto al tipo impositivo aplicable a las obras objeto de consulta, debemos señalar que, de acuerdo con lo establecido en el artículo 90, apartado uno de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, el citado tributo se exigirá al tipo impositivo del 21 por ciento, salvo lo dispuesto en el artículo siguiente.
En este sentido, el artículo 91, apartado uno.3.número 1º de la citada Ley determina que se aplicará el tipo impositivo del 10 por ciento a "las ejecuciones de obras, con o sin aportación de materiales, consecuencia de contratos directamente formalizados entre el promotor y el contratista que tengan por objeto la construcción o rehabilitación de edificaciones o partes de las mismas destinadas principalmente a viviendas, incluidos los locales, anejos, garajes, instalaciones y servicios complementarios en ellos situados.
Se considerarán destinadas principalmente a viviendas las edificaciones en las que al menos el 50 por ciento de la superficie construida se destine a dicha utilización.".
3.- Por otra parte, y según los criterios interpretativos del mencionado precepto legal, relativos a la construcción de edificaciones, recogidos en la doctrina de esta Dirección General, la aplicación del tipo impositivo reducido procederá cuando:
a) Las operaciones realizadas tengan la naturaleza jurídica de ejecuciones de obra.
b) Dichas operaciones sean consecuencia de contratos directamente formalizados entre el promotor y el contratista.
La expresión "directamente formalizados" debe considerarse equivalente a "directamente concertados" entre el promotor y el contratista, cualquiera que sea la forma oral o escrita de los contratos celebrados.
A los efectos de este Impuesto, se considerará promotor de edificaciones el propietario de inmuebles que construyó (promotor-constructor) o contrató la construcción (promotor) de los mismos para destinarlos a la venta, el alquiler o el uso propio.
c) Dichas ejecuciones de obra tengan por objeto la construcción o rehabilitación de edificios destinados fundamentalmente a viviendas, incluidos los locales, anejos, instalaciones y servicios complementarios en ella situados.
d) Las referidas ejecuciones de obra consistan materialmente en la construcción de los citados edificios.
En consecuencia, las ejecuciones de obra concertadas directamente entre el promotor y el contratista, que tienen por objeto la construcción de una vivienda, tributan al tipo reducido del 10 por ciento. El tipo reducido se aplica con independencia de que el promotor concierte la totalidad de la obra de construcción con un solo empresario o concierte la realización con varios empresarios realizando cada uno de ellos una parte de la obra según su especialidad.
No obstante las ejecuciones de obra realizadas por subcontratistas para otros contratistas que a su vez contraten con el promotor tributarán por el Impuesto sobre el Valor Añadido al tipo del 21 por ciento.
Así pues, resulta aplicable el tipo impositivo reducido cuando la ejecución de obra consista en la construcción de una vivienda, siempre que el destinatario de la operación sea el promotor de la misma, incluido el caso de particulares que lleven a cabo la autopromoción de una vivienda para uso propio.
4.- Por tanto, este Centro Directivo le informa de lo siguiente:
a) En la medida en que el promotor de la obra, destinatario de las obras de construcción de su propia vivienda, que como persona física no tiene por sí mismo naturaleza mercantil, tampoco realice con la construcción de una vivienda para su uso propio, objeto de consulta, una operación de naturaleza empresarial, no tendrá la condición de empresario o profesional a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido. Por tanto, sus operaciones no estarán sujetas al Impuesto ni podrá deducir cuota alguna soportada por dicho Impuesto sino que actuaría como un consumidor final respecto del mismo. En dicho supuesto, no procede la aplicación de la regla de inversión del sujeto pasivo, contenida en el artículo 84, apartado uno, número 2º, letra f) de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido a las operaciones objeto de consulta.
b) Con los datos aportados en la consulta y la información que se acompaña, la construcción objeto de consulta es un edificio cuyo destino previsible es el de vivienda habitual del promotor. Bajo esta premisa, las ejecuciones de obra concertadas directamente entre el consultante (contratista) y el promotor, consistentes en la estructura, forjados y cimentación para la construcción de un edificio destinado a vivienda, tributarán al tipo impositivo del 10 por ciento, siempre que, como sucede en este caso, más del 50 de la superficie de esta edificación tenga como uso el de vivienda, en el sentido anteriormente expresado.
En este caso, el tipo reducido se aplicará con independencia de que de que el promotor concierte la total construcción con un solo empresario o concierte la realización con varios empresarios realizando cada uno de ellos una parte de la obra según su especialidad.
No obstante las ejecuciones de obra realizadas por subcontratistas para otros contratistas que a su vez contraten con el promotor tributarán por el Impuesto sobre el Valor Añadido al tipo del 21 por ciento.
5.- Lo que comunico a Vd. con los efectos previstos en el apartado 2 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, sin que esta contestación tenga efectos vinculantes, por plantearse en el escrito de consulta cuestiones relacionadas con el objeto o tramitación de un procedimiento, recurso o reclamación iniciado con anterioridad.
Consultas que cita
- V2583-12 Tratamiento del Impuesto sobre el Valor Añadido de las operaciones mencionadas.
Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 0002-17. Texto en la fuente oficial ↗