Resolución TEAR de Murcia 30/04179/2016/00/00
No vinculante · TEAR de Murcia · 1 de junio de 2020 · TEA 04179/2016
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Normativa
- Ley 37/1992 · art. 89.Uno · Cinco Rectificación de las cuotas impositivas repercutidas
Normativa según la fuente: Ley 37/1992 Impuesto sobre el Valor Añadido IVA · 89 · 89.1 · 89.5
Asunto
IVA. Rectificación de cuotas impositivas repercutidas. Plazo.
Criterio
En el presente caso se desprende del expediente que el interesado el día 31/10/2012 emite a Sur 89 SL la factura número 64/12 con una base imponible de 46.645 euros y una cuota de IVA de 9.795,45 euros. Alega el interesado que dicha cuota no se repercutió pero por error sí se incluyó en la autoliquidación correspondiente al 4T/2012 y que dicha factura se destruyó y fue sustituida por factura número 64/12 con una base imponible de 41.835,39 euros correspondiente a la certificación de obra expedida sin incluir cuota de IVA repercutido pues se aplicó el mecanismo de inversión del sujeto pasivo.
Posteriormente en fecha 03/11/2014 el interesado emite la factura rectificativa número R001/14 ahora cuestionada por el concepto “Rectificación de factura nº 64/12. Error aplicación IVA al 21%. Trabajos sujetos a Inversión del sujeto pasivo de IVA.” con una base imponible de -46.645 euros y una cuota de IVA de -9.795,45 euros, incluyendo dicha modificación de base y cuota en la autoliquidación del período 11/2014.
La regularización practicada no admite dicha factura rectificativa motivado en que ha transcurrido más de un año para efectuar la rectificación de la repercusión.
De conformidad con el artículo 89 el reclamante debía proceder a la expedición de la correspondiente factura rectificativa tan pronto como tenga conocimiento de la incorrecta determinación de las cuotas repercutidas siempre que no hayan transcurrido cuatro años desde el devengo, como así dispone el artículo 89.uno de la Ley del IVA. Realizada la modificación de la base imponible de este modo, el "repercutidor" dispone de un plazo adicional de un año para la regularización de su situación tributaria, conforme señala el artículo 89.cinco, tercer párrafo, b), de la misma Ley (sentencia del Tribunal Supremo de 5 de febrero de 2018).
A la vista de lo anterior, en este caso, en el que expidió la factura aunque no se repercutieron las cuotas sino que únicamente se incluyeron por error en la autoliquidación de IVA 4T/2012, se da el supuesto establecido en el artículo 89.DOS de la Ley para la rectificación de las cuotas impositivas repercutidas, disponiendo el interesado del plazo de un año para regularizar su situación tributaria desde la emisión de la factura rectificativa. Por tanto, habiéndose expedido dicha factura rectificativa en fecha 03/11/2014, dentro del plazo de los cuatro años desde el devengo, la regularización de su situación tributaria en la autoliquidación de 11/2014 ha sido efectuada dentro del plazo de un año.
Conceptos: Facturas y/o documentos sustitutivos · Impuesto sobre el Valor Añadido IVA · Rectificación · Regularización · Repercusión
Resolución
Tribunal Económico-Administrativo Regional de la Región de Murcia
PLENO
FECHA: 1 de junio de 2020
PROCEDIMIENTO: 30-04179-2016
CONCEPTO: IMPUESTO SOBRE EL VALOR AÑADIDO. IVA
NATURALEZA: RECLAMACION UNICA INSTANCIA GENERAL
RECLAMANTE: XZ SL - NIF ...
REPRESENTANTE: ... - NIF ...
DOMICILIO: ... - España
En Murcia , se ha constituido el Tribunal como arriba se indica, para resolver en única instancia la reclamación de referencia, tramitada por procedimiento general.
ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO.- El día 07/11/2016 tuvo entrada en este Tribunal la presente reclamación, interpuesta en 02/11/2016 contra acuerdo desestimatorio de resolución de recurso de reposición que había sido notificado en fecha 03/10/2016 interpuesto frente a la liquidación por el concepto de Impuesto sobre el Valor Añadido Ejercicio: 2014, periodos: 11, 12 con número de referencia ..., practicada por la Oficina de Gestión Tributaria de la AEAT Delegación de Murcia y de la que resultó que no procede la compensación del saldo declarado a compensar de 9.352,41 euros y resultó un importe a devolver de 497,50 euros.
La liquidación se motivaba, en síntesis, en lo siguiente:
"Respecto del periodo 11 del ejercicio 2014:
Se rectifica el importe declarado en concepto de modificación de bases y/o cuotas de IVA, como consecuencia de modificaciones que no cumplen los requisitos establecidos en los artículos 21, 80 y 89 de la Ley 37/1992. (...) De la información disponible sabemos que el contribuyente presentó el 30-01-2013 una solicitud de rectificación de autoliquidación del IVA 2012/4T. La misma fue desestimada y notificada el 22-05-2015. Posteriormente, se presentó recurso de reposición contra la desestimación de la rectificación de autoliquidación, el día 28-06-2015 y el mismo fue inadmitido por extemporáneo. El contribuyente pretende ahora ir por la vía del artículo 89.cinco apartado b de la Ley 37/1992 y la misma tampoco es posible en la medida en que ya ha transcurrido más de un año desde el momento en que debió efectuarse la rectificación. Respecto a las sentencias alegadas por el contribuyente ninguna de ellas desvirtúa lo expuesto anteriormente ni impide el cumplimiento de lo expuesto en la Ley del IVA. En materia comunitaria, no hay alusión en la Directiva Comunitaria del IVA 2006/112CE del Consejo de 28 de noviembre de 2006 a lo dispuesto en el artículo 89.5 de la LIVA. La Directiva 2006/112/CE no regula la figura de la repercusión, por lo que se supone que es una cuestión que se deja a lo que dispongan los Estados miembros conforme al principio de subsidiariedad, de general aplicación en el Derecho comunitario, y que permita a los Estados Miembros completar las normas comunitarias en lo no regulado por ellas.
Respecto del periodo 12 del ejercicio 2014:
La compensación de cuotas de períodos anteriores es incorrecta, al haberse incumplido las limitaciones establecidas en el artículo 99, apartado Cinco, de la Ley 37/1992.
El "Importe a devolver" es incorrecto."
SEGUNDO.- En el momento procesal oportuno la interesada presenta sus alegaciones en las que, en síntesis, manifiesta:
- dicha cuota no se repercute, pero por error sí se incluye en la autoliquidación correspondiente al 4ºT del ejercicio 2012 con numero de justificante ...
- dicha factura nº .../12 se anula y se destruye, siendo sustituida por factura correspondiente a la certificación de obra expedida por importe de 41.835,39 euros, aplicándose el mecanismo de inversión del sujeto pasivo al encontrarse dentro de los supuestos regulados en el articulo 84.Uno.2º f) de la Ley 37/1992. (hecho probado en el modelo 340 de dicho cliente). Se procede a rectificar dicho hecho en declaración IVA mensual correspondiente al periodo 11 del ejercicio 2014. Por lo tanto, a la rectificación que se pretende no le sería de aplicación lo dispuesto en el artículo 89.5 ya que no hubo cuotas repercutidas "indebidamente" que no debieron ser repercutidas, sino el simple y puro error material.
- la AEAT entiende que la rectificación realizada en el periodo 11 del ejercicio 2014, no cumple con los requisitos establecidos en los artículos 21, 80 y 89 de la Ley 37/1992. Pero el contribuyente podría dirigirse a la Administración tributaria mediante una solicitud de devolución (como en el caso ahora enjuiciado ha hecho la recurrente) y dejando que sea la Administración la que califique el escrito a los efectos correspondientes, pero sin que tal calificación permita desechar la pretensión sin dictar resolución en cuanto al fondo
- en conclusión, la sujeción normativa no debe enervar la posibilidad de instar su devolución, aun más allá de tal lapso temporal o formal, ya sea a través de los mecanismos establecidos en la Ley 37/1992 LIVA, o en su defecto en los establecidos en la Ley General Tributaria, y ello porque la solución contraria haría recaer sobre el empresario o profesional parte de la carga tributaria, perdiendo el Impuesto sobre el Valor Añadido su pretendido carácter neutral.
Por lo que solicita la anulación del acto impugnado.
FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO.- Este Tribunal es competente para resolver de conformidad con lo dispuesto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), así como en el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa (RGRVA), aprobado por Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo. No concurre ninguna de las causas de inadmisibilidad previstas en el artículo 239.4 de la LGT.
SEGUNDO.- Este Tribunal debe pronunciarse respecto a lo siguiente:
La conformidad o no a derecho del acto impugnado.
TERCERO.- Las rectificaciones de las cuotas impositivas repercutidas deberán efectuarse por los sujetos pasivos conforme al artículo 89 de la Ley 37/1992 reguladora del IVA que establece:
" Uno. Los sujetos pasivos deberán efectuar la rectificación de las cuotas impositivas repercutidas cuando el importe de las mismas se hubiese determinado incorrectamente o se produzcan las circunstancias que, según lo dispuesto en el artículo 80 de esta Ley, dan lugar a la modificación de la base imponible.
La rectificación deberá efectuarse en el momento en que se adviertan las causas de la incorrecta determinación de las cuotas o se produzcan las demás circunstancias a que se refiere el párrafo anterior, siempre que no hubiesen transcurrido cuatro años a partir del momento en que se devengó el impuesto correspondiente a la operación o, en su caso, se produjeron las circunstancias a que se refiere el citado artículo 80.
Dos. Lo dispuesto en el apartado anterior será también de aplicación cuando, no habiéndose repercutido cuota alguna, se hubiese expedido la factura correspondiente a la operación.
(...)
Cinco. (...)
Cuando la rectificación determine una minoración de las cuotas inicialmente repercutidas, el sujeto pasivo podrá optar por cualquiera de las dos alternativas siguientes:
a) Iniciar ante la Administración Tributaria el procedimiento de rectificación de autoliquidaciones previsto en el artículo 120.3 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, y en su normativa de desarrollo.
b) Regularizar la situación tributaria en la declaración-liquidación correspondiente al periodo en que deba efectuarse la rectificación o en las posteriores hasta el plazo de un año a contar desde el momento en que debió efectuarse la mencionada rectificación. En este caso, el sujeto pasivo estará obligado a reintegrar al destinatario de la operación el importe de las cuotas repercutidas en exceso."
Por su parte, el artículo 80 de la citada ley establece:
"Uno. La base imponible determinada con arreglo a lo dispuesto en los artículos 78 y 79 anteriores se reducirá en las cuantías siguientes:
1.º El importe de los envases y embalajes susceptibles de reutilización que hayan sido objeto de devolución.
2.º Los descuentos y bonificaciones otorgados con posterioridad al momento en que la operación se haya realizado siempre que sean debidamente justificados.
Dos. Cuando por resolución firme, judicial o administrativa o con arreglo a Derecho o a los usos de comercio queden sin efecto total o parcialmente las operaciones gravadas o se altere el precio después del momento en que la operación se haya efectuado, la base imponible se modificará en la cuantía correspondiente.
Tres. La base imponible podrá reducirse cuando el destinatario de las operaciones sujetas al Impuesto no haya hecho efectivo el pago de las cuotas repercutidas y siempre que, con posterioridad al devengo de la operación, se dicte auto de declaración de concurso. (...)
Cuatro. La base imponible también podrá reducirse proporcionalmente cuando los créditos correspondientes a las cuotas repercutidas por las operaciones gravadas sean total o parcialmente incobrables. (...)
Siete. En los casos a que se refieren los apartados anteriores la modificación de la base imponible estará condicionada al cumplimiento de los requisitos que reglamentariamente se establezcan."
En este sentido, el Tribunal Supremo en Sentencia de 05-02-2018 recurso de casación 646/2017 señala:
"QUINTO.- (...) 4. Existen pues dos plazos sucesivos: uno primero, para rectificar las cuotas impositivas repercutidas, que es de cuatro años, con independencia de si la rectificación es al alza o a la baja, y otro, para que el sujeto pasivo regularice su situación tributaria, en cuyo caso, si la rectificación implica una minoración de las cuotas repercutidas y opta por llevar a cabo la regularización mediante declaración-liquidación, dispone de un año para obtener la devolución de las cuotas ingresadas en exceso en las arcas públicas, (...)
7. Siendo así, no se produce el indeseable efecto descrito por la compañía recurrente, consistente en que la Administración se enriquezca injustamente, rompiendo la neutralidad que preside el sistema común del IVA: ... disponía de cuatro años para emitir la factura rectificativa y, una vez hecho, de otro año más para regularizar su situación tributaria [ese plazo se cuenta desde el momento en el que debió efectuarse la rectificación, en los términos del artículo 89.Cinco LIVA, párrafo tercero, letra b)], alterada como consecuencia de la modificación de la base imponible y de la rectificación de la cuota repercutida. (...)
SEXTO.- Contenido interpretativo de la sentencia
Conforme a lo hasta aquí expuesto, y con arreglo al artículo 93.1 LJCA, procede realizar el siguiente pronunciamiento interpretativo:
«El artículo 89 LIVA debe interpretarse en el sentido de que la rectificación de las cuotas del IVA repercutidas como consecuencia de la modificación de la base imponible con arreglo a lo dispuesto en el artículo 80 LIVA debe efectuarse en el plazo de cuatro años que preceptúa el apartado Uno de aquel primer precepto. Una vez producida tal rectificación, si supone una modificación de las cuotas repercutidas a la baja, cuenta con un plazo de un año para regularizar su situación tributaria, sin perjuicio de que opte por instar un procedimiento de devolución de ingresos indebidos, en virtud de lo dispuesto en el apartado Cinco, párrafo tercero, de dicho artículo 89»."
CUARTO.- En el presente caso se desprende del expediente que el interesado el día 31/10/2012 emite a TW SL la factura número 64/12 con una base imponible de 46.645 euros y una cuota de IVA de 9.795,45 euros. Alega el interesado que dicha cuota no se repercutió pero por error sí se incluyó en la autoliquidación correspondiente al 4T/2012 y que dicha factura se destruyó y fue sustituida por factura número 64/12 con una base imponible de 41.835,39 euros correspondiente a la certificación de obra expedida sin incluir cuota de IVA repercutido pues se aplicó el mecanismo de inversión del sujeto pasivo.
Según señala la Oficina Gestora el interesado presentó el 30/01/2013 una solicitud de rectificación de autoliquidación del IVA 4T/2012 cuya desestimación fue notificada el 22/05/2015 habiéndose interpuesto recurso de reposición que fue inadmitido por extemporáneo.
Posteriormente en fecha 03/11/2014 el interesado emite la factura rectificativa número R001/14 ahora cuestionada por el concepto "Rectificación de factura nº 64/12. Error aplicación IVA al 21%. Trabajos sujetos a Inversión del sujeto pasivo de IVA." con una base imponible de -46.645 euros y una cuota de IVA de -9.795,45 euros, incluyendo dicha modificación de base y cuota en la autoliquidación del período 11/2014.
La regularización practicada no admite dicha factura rectificativa motivado en que ha transcurrido más de un año para efectuar la rectificación de la repercusión.
Por tanto, según la normativa expuesta, el reclamante debía proceder a la expedición de la correspondiente factura rectificativa tan pronto como tenga conocimiento de la incorrecta determinación de las cuotas repercutidas siempre que no hayan transcurrido cuatro años desde el devengo, como así dispone el artículo 89.uno de la Ley del IVA. Realizada la modificación de la base imponible de este modo, el "repercutidor" dispone de un plazo adicional de un año para la regularización de su situación tributaria, conforme señala el artículo 89.cinco, tercer párrafo, b), de la misma Ley (sentencia del Tribunal Supremo de 5 de febrero de 2018).
A la vista de lo anterior, a juicio de este Tribunal, en el caso que nos ocupa, en el que según se desprende de las alegaciones del interesado se expidió la factura aunque no se repercutieron las cuotas sino que únicamente se incluyeron por error en la autoliquidación de IVA 4T/2012, se da el supuesto establecido en el artículo 89.DOS de la Ley para la rectificación de las cuotas impositivas repercutidas, disponiendo el interesado del plazo de un año para regularizar su situación tributaria desde la emisión de la factura rectificativa. Por tanto, habiéndose expedido dicha factura rectificativa en fecha 03/11/2014, dentro del plazo de los cuatro años desde el devengo, la regularización de su situación tributaria en la autoliquidación de 11/2014 ha sido efectuada dentro del plazo de un año.
Por lo que, siendo la única motivación de la Oficina Gestora para no admitir la factura rectificativa que ha transcurrido más de un año desde el momento en que debió efectuarse la rectificación, procede estimar las alegaciones del interesado, anulando el acto impugnado.
Por lo expuesto
Este Tribunal Económico-Administrativo acuerda ESTIMAR la presente reclamación, anulando el acto impugnado.
Fuente: TEAR de Murcia, reclamación 30/04179/2016/00/00. Texto en la fuente oficial ↗