Doctrina IVADirección General de Tributos
y tribunales económico-administrativos

Resolución TEAC 00/02334/2013/00/00

Doctrina · TEAC · 16 de julio de 2015 · TEA 02334/2013

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Normativa

Normativa según la fuente: RD 1065/2007 Reglamento Proc. Gestión e Inspección y N.Comunes de Aplicación · 124.2 · Ley 37/1992 Impuesto sobre el Valor Añadido IVA · 119 · RD 1624/1992 Reglamento Impuesto sobre el Valor Añadido IVA · 31

Asunto

IVA. Devolución a no establecidos. Art 119. Ejercicio 2011. Procedimiento. Falta del trámite de audiencia. Caso de indefensión provocada por la ausencia de trámite de audiencia previo a los acuerdos denegatorios

Criterio

Denegaciones de devolución a no establecidos en el Territorio de Aplicación del Impuesto (TAI).

En el procedimiento de devolución a no establecidos en el TAI, aun cuando con el requerimiento que pueda efectuar la Administración, en cumplimiento de lo señalado en la normativa reguladora del impuesto, pueda exigirse la presentación de la documentación o información necesarias, si la documentación o información solicitada por la Administración supone o puede suponer el ejercicio de una actividad de comprobación, debe darse el trámite de audiencia al interesado previo a la resolución , a fin de que éste alegue lo que a su derecho convenga.

Criterio reiterado en RG 00/08655/2012 (22-09-2015)

En sentido similar RG 00/00758/2014 (20-07-2017) y RG 00/04415/2009 (28-09-2011)

Conceptos: Comprobación · Devoluciones · Impuesto sobre el Valor Añadido IVA · Indefensión · No establecidos Territorio de Aplicación del Impuesto TAI · Solicitud · Trámite de audiencia/puesta de manifiesto

Resolución

En Madrid en la fecha indicada y en las reclamaciones interpuestas ante este Tribunal Económico Administrativo Central por don ... que señala como domicilio a efectos de notificaciones la calle Alfonso XII nº 30, 28014 Madrid y que actúa en la representación que ostenta en nombre de la entidad establecida en Alemania P ... con número de identificación fiscal en ese país DE ..., contra tres acuerdos dictados por la Oficina Nacional de Gestión Tributaria – IVA no establecidos de la AEAT el 19 de octubre del 2012, que desestimaron los recursos de reposición interpuestos contra dos acuerdos anteriores del mismo órgano de fecha 4 de mayo del 2012 que, a su vez, habían desestimado unas solicitudes de devolución del Impuesto sobre el Valor Añadido formulada en su condición de sujeto pasivo no establecido en el territorio español de aplicación del impuesto, al amparo del régimen especial del artículo 119 de la Ley 37/1992, en relación con el primero, segundo y tercer trimestres del 2011 y por importe respectivamente de 38.507,04, de 182.948,19 y de 73.029,29 euros.

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO.-

El interesado presentó en su momento la solicitud de devolución a la que se ha hecho referencia y en su tramitación se le formuló por la Oficina gestora un requerimiento de información con el siguiente contenido: Aclaración detallada de las operaciones realizadas en España, así como destino de los bienes y/o servicios adquiridos cuya devolución de IVA solicita. Prueba de que los servicios recibidos o bienes adquiridos en España están afectos a operaciones que dan derecho a la devolución, según establece el artículo 119 de la Ley 37/1992 de 28 de diciembre del Impuesto sobre el Valor Añadido (la acreditación de la afectación se realizará mediante contratos y facturas relativas a dichos servicios y adquisiciones o por los medios admisibles en Derecho que el solicitante pueda aportar). Aportación de los contratos de los proyectos realizados. Aportación de los certificados de aceptación final de las obras de cada uno de los proyectos o documentos similares. Además se solicitaron las facturas emitidas por las operaciones que había realizado la solicitante con sus clientes en cada uno de los proyectos. Se le concedía un plazo de un mes para su cumplimentación.

La notificación de este requerimiento se llevó a cabo por el servicio de Correos mediante envío a Alemania dirigido a la persona citada como representante del solicitante. No se tiene conocimiento de la fecha de recepción del envío.

SEGUNDO.-

A la fecha de los acuerdos de desestimación de la solicitud, que fue el 4 de mayo del 2012, tal requerimiento no había sido cumplido y por ello la motivación de la denegación se formula en estos términos: “Que en base a lo anterior (se refiere a la no aportación de aquella documentación) y al no haber contestación al requerimiento para aclarar de forma detallada las operaciones que ha realizado en el territorio de aplicación del impuesto, no queda acreditado por el solicitante su derecho a la devolución, no pudiéndose apreciar por esta Oficina que concurren en el mismo los requisitos establecidos en el artículo 119 Dos de la Ley del Impuesto”.

TERCERO.-

Con fecha 19 de junio del 2012 interpuso el interesado los recursos de reposición a los que acompañaba la documentación que le había sido anteriormente requerida y reclamaba que ésta fuera tenida en cuenta en la resolución del recurso alegando, para justificar su anterior incumplimiento, el que el destinatario era una empresa establecida en Alemania con las dificultades que conlleva el tratamiento de las notificaciones por parte de Administraciones de un distinto país; y protesta de la falta de un nuevo requerimiento ante el primer incumplimiento, o de una advertencia sobre las consecuencias de tal incumplimiento.

Estos recursos fueron desestimados porque: “es la entidad P... la que, en orden a la obtención de la devolución solicitada, debió haber probado ante esta oficina la concurrencia de todos y cada uno de los requisitos exigidos en los artículos 119 de la Ley 37/1992 de 28 de diciembre, reguladora del Impuesto sobre el Valor Añadido y 31 del RD 1624/1992 de 29 de diciembre, por el que se aprueba el reglamento del Impuesto, y debió hacerlo cuando fue requerido para ello por esta Oficina”.

La Oficina gestora rechazó el examen de la documentación recibida invocando una resolución de este TEAC de fecha 16 de mayo el 2007 que: “negaba al interesado la posibilidad de pretender que en fase de Recurso se tuvieran en cuenta hechos que no manifestó, a requerimiento de la Administración, en una fase procedimental anterior, encaminada a apreciar la concurrencia de los requisitos para reconocerle la devolución. Por ello no cabe, en sede de revisión de la resolución impugnada, admitir la documentación que se negó en fase de gestión, máxime tratándose de una documentación que se pudo (porque se disponía de ella) y se debió (porque fue requerido al efecto) aportar en momento procedimental oportuno, por cuanto otra cosa supondría, como manifiesta el Tribunal Económico Administrativo Central, dejar al arbitrio de los obligados tributarios la determinación del procedimiento en que han de examinarse los hechos que puedan convenir a sus intereses”.

Contra estos acuerdos ha presentado las reclamaciones que aquí se resuelven de forma acumulada.

FUNDAMENTO DE DERECHO

PRIMERO.-

Este Tribunal Económico-Administrativo Central es competente para conocer en única instancia de estas reclamaciones por tratase de actos procedentes de un órgano central de la AEAT y de conformidad con las reglas de competencia que recoge el artículo 229 de la Ley 58/2003.

SEGUNDO.-

Los motivos de oposición que formula el reclamante se refieren todos ellos a cuestiones procedimentales.

En primer lugar alega la falta de un trámite de audiencia previa a la propuesta de resolución, que es esencial en cualquier procedimiento administrativo y que es común tanto en la regulación del procedimiento de verificación de datos como en el de comprobación limitada, y que no se puede entender cumplido con el requerimiento de información que existió, porque el trámite de audiencia tiene un contenido mucho más amplio al permitir al interesado aportar al expediente toda la documentación y los fundamentos de derecho que considera que convienen a su derecho. La supresión de éste trámite provoca indefensión y contradice, en opinión del reclamante, el artículo 28 de la Directiva 2008/09 CE, haciendo de peor situación en un procedimiento de devolución a las sujetos no establecidos frente a los establecidos. En segundo lugar se opone al criterio de la Oficina gestora al rechazar la posibilidad de aportar nueva documentación en la fase del recurso de reposición, citando a su favor doctrina de los Tribunales de justicia, aunque más referida al alcance de la prueba en los recursos contencioso administrativos que en los recursos administrativos, con excepción de una sentencia (de entre las que cita) del TSJ de Madrid de 15 de septiembre del 2010 que rechaza este criterio, “porque desnaturaliza la importante función de los TEARs como garantía de los derechos de los contribuyentes ante la Administración”.

Considerando esta argumentación y en lo que se refiere al trámite de audiencia, hay que recordar que el criterio generalmente seguido por este TEAC es el considerar que el procedimiento de devolución del artículo 119 LIVA es el regulado en este mismo artículo y en el artículo 31 del Reglamento del impuesto, y en ninguno de estos preceptos se contempla un trámite de alegaciones previo a la resolución. Asimismo, que al tratarse de devoluciones derivadas de la normativa del tributo, serían aplicables los preceptos recogidos en los artículos 124 a 127 de la LGT que se remiten a la regulación propia de cada tributo, sin recoger ese trámite de alegaciones.

Este criterio está, sin duda, subordinado al hecho de que el artículo 34 de la LGT consagra como derechos de los obligados tributarios, el “derecho a formular alegaciones y aportar documentos que serán tenidos en cuenta por los órganos competentes al redactar la correspondiente propuesta de liquidación”; y el “derecho a ser oído en el trámite de audiencia en los términos previstos en esta ley”. Y también a que si en el Capitulo II de esa ley y bajo el Titulo de Normas comunes sobre actuaciones y procedimientos tributarios, al regular las fases de los procedimientos tributarios no hay una referencia más especifica a este trámite que la del artículo 99.8, es lo cierto que este precepto precisamente se ocupa de determinar los supuestos en los que es posible prescindir de este trámite y que quedan limitados a los de las actas suscritas con acuerdo y al de los casos en los que esté previsto un trámite de alegaciones posterior a la propuesta.

Además aquel criterio, en la referencia que hace a que la regulación del procedimiento de devoluciones derivadas de la normativa del tributo no contiene una mención expresa al trámite de audiencia previa, puede no ser el adecuado en todos los casos si se formula con independencia del grado de intensidad de la actuación de comprobación a que de lugar, porque si bien es muy sucinta la regulación de este particular procedimiento, como también lo es la propia actuación de comprobación prevista en esos artículos de la LGT (124 a 127), este último artículo considera como una de las formas de terminación del procedimiento de devolución, el inicio de uno de los procedimientos de verificación, de comprobación limitada, o de inspección, que suponen ya una mayor intervención administrativa, y en cualquiera de los cuales está expresamente previsto el trámite de audiencia anterior a la propuesta. Y el RD 1065/2007 prevé la utilización de estos últimos procedimientos en el artículo 124 de este Real Decreto: “Cuando se aprecie algún defecto formal en la autoliquidación, solicitud o comunicación de datos, error aritmético o posible discrepancia en los datos o en su calificación, o cuando se aprecien circunstancias que lo justifiquen, se podrá iniciar un procedimiento de verificación de datos, de comprobación limitada o de inspección”.

Hemos reiterado en diversas ocasiones que con la presentación del modelo de solicitud de devolución de las cuotas del impuesto sobre el Valor Añadido soportadas por determinados empresarios o profesionales no establecidos en el territorio de aplicación del impuesto, se inicia a instancia del interesado, un procedimiento de solicitud de devolución derivada de la normativa del tributo, cuya regulación se encuentra contenida en los artículos 124 a 127 de la LGT y 122 a 125 del Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, por el que se aprueba el Reglamento General de las Actuaciones y los Procedimientos de Gestión e Inspección Tributaria y desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos (RGAGT).

La primera cuestión que se suscita a la vista de lo anterior es determinar, si con un requerimiento detallado de información puede concretarse el inicio de un procedimiento de comprobación y consecuentemente, determinar la finalización del procedimiento de devolución. También respecto de esta cuestión hemos contestado afirmativamente.

De ahí que, aun cuando con el requerimiento que pueda efectuar la Administración, en cumplimiento de lo señalado en la normativa reguladora del impuesto, pueda exigirse la presentación de la documentación o información necesarias, si la solicitada por la Administración supone o puede suponer el ejercicio de una actividad de comprobación, no cabe duda que debe darse el trámite de audiencia al interesado previo a la resolución, a fin de que éste alegue lo que a su derecho convenga.

En este caso concreto, el alcance del requerimiento tal y como antes ha quedado descrito es lo suficientemente amplio (por la escasa información que se exige que acompañe a la solicitud), así como también lo es el fin perseguido en la comprobación (“poder apreciar el fundamento de las solicitudes de devolución que se presenten y, en particular, para la correcta determinación del importe de la devolución”, según dice el art. 119.9 LIVA), como para entender que no se trata de una simple comprobación de carácter formal sino más intensa, debiendo el interesado no sólo aportar las facturas en las que se le repercutió el IVA, sino también justificar la afectación de las adquisiciones a operaciones que generan el derecho a la deducción, con aportación de los contratos de obras, de los proyectos de tales obras y de justificación de su completa ejecución y entrega.

Toda esta actuación da o puede dar lugar a una autentica actividad de comprobación y no se ven razones que puedan justificar la disminución en la tramitación de este procedimiento de las garantías del particular; por lo que procede retrotraer el expediente a fin de que por el órgano gestor se proceda a dar cumplimiento del citado trámite.

TERCERO.-

Plantea además el expediente una cuestión no alegada por el interesado, pero de obligado examen por tratarse de una cuestión de orden publico y que es, si la tramitación del procedimiento y más concretamente su terminación ha sido regular. Esta cuestión se plantea porque se observa que la resolución que puso término al procedimiento, y que se había iniciado a instancia del particular, concluye denegando la solicitud y como motivo de la decisión se argumenta el que no había quedado acreditado por el solicitante su derecho a la devolución, al no haber contestado al requerimiento que se le formuló sobre el detalle de las operaciones realizadas en España.

En este caso la solicitud de devolución fue correctamente formulada, aunque no aportara la documentación justificativa de su derecho porque no lo exigen ni el artículo 119 de la LIVA, ni el artículo 31 del RIVA, que solo obligan al interesado a mantenerla a disposición de la Administración y a aportarla a requerimiento de ésta. El problema se plantea en la fase de instrucción del procedimiento donde ya se trata de comprobar la realidad de los hechos en que se funda la solicitud y que, en este caso, no se llegó a producir por el incumplimiento del interesado al requerimiento de información. Por ello, no es tanto que los datos sobre los que versa la comprobación no fueran suficientes para reconocer el derecho, sino que tales datos no se aportaron y la comprobación no se llevó a cabo. La consecuencia es, en alguna forma, la misma en uno y otro caso porque tal y como dice el acuerdo desestimatorio, siendo a cargo del solicitante la prueba de los hechos en que funda su solicitud, al no haber el interesado aportado prueba sobre tales hechos nada ha quedado acreditado y no es procedente acceder a lo que se solicita.

Pero hay matices entre estas dos situaciones. Porque en el primer caso sí ha existido actividad administrativa de comprobación y en el segundo no, por lo que en este último la decisión se ha tomado no en consideración a los hechos que constituyen el presupuesto del derecho, sino por la falta o retraso en el cumplimiento del requerimiento de información. Ahora bien, el incumplimiento o el retraso en el cumplimiento de un trámite no determina por sí sola la terminación del procedimiento, ni la perdida del derecho. La reacción ante el incumplimiento o el retraso por parte del interesado es o el decaimiento del derecho al trámite, o la declaración de caducidad del expediente.

A la primera de estas consecuencias se refiere el artículo 76 de la Ley 30/19992 (de aplicación supletoria a los procedimientos tributarios según previene el artículo 97 LGT) que contempla la declaración de decaimiento del derecho al trámite, aunque admitiendo la eficacia del posible cumplimiento que tenga lugar ante de la notificación de aquella declaración. A la segunda, la caducidad, se refiere el artículo 104.3 LGT al disponer que: “Cuando se produzca la paralización del procedimiento por causa imputable al obligado tributario, la Administración le advertirá que, transcurridos tres meses, podrá declarar la caducidad del mismo”. Y añade el artículo 92 de la Ley 30/1992: “Consumido este plazo sin que el particular requerido realice las actividades necesarias para reanudar la tramitación, la Administración acordará el archivo de las actuaciones, notificándoselo al interesado“. En este caso no ha existido ni la advertencia previa, ni se ha producido la declaración de caducidad y dado que esta declaración tiene carácter constitutivo, las actuaciones del particular anteriores a la misma deben producir sus efectos.

En este sentido se aprecia un vicio en la tramitación del procedimiento que perjudica el derecho a la defensa del interesado, que de haber recibido la advertencia sobre las consecuencias de su retraso podría haber cumplido el requerimiento y justificar los presupuestos de su solicitud. Por ello se considera procedente devolver el expediente a la Oficina gestora para la comprobación de los presupuestos para el ejercicio del derecho a la devolución de acuerdo con la documentación que le ha sido aportada antes de la declaración de caducidad del expediente y, posteriormente, como e ha indicado en el fundamento de derecho anterior, se proceda a dar trámite de audiencia previo a la resolución del procedimiento.

Por ello,

Este Tribunal Económico Administrativo Central, en Sala, en las reclamaciones que en única instancia ha sido interpuesta por la sociedad establecida en Alemania P... , ACUERDA : Estimarlas , anular los acuerdos impugnados y retrotraer las actuaciones a la Oficina Gestora para que resuelva lo que proceda en función de toda la documentación aportada por el solicitante.

Fuente: TEAC, reclamación 00/02334/2013/00/00. Texto en la fuente oficial ↗