Resolución TEAR de Castilla y León 47/00741/2021/00/00
No vinculante · TEAR de Castilla y León · 29 de julio de 2022 · TEA 00741/2021
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Normativa
- Ley 37/1992 · art. 7.8º.f) Operaciones no sujetas al impuesto
Normativa según la fuente: Ley 37/1992 Impuesto sobre el Valor Añadido IVA · 7.8.f)
Asunto
IVA. Tasa de alcantarillado sujeta al impuesto.
Criterio
La actividad de distribución de agua a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido comprende no sólo la puesta a disposición del agua a favor de los usuarios del servicio, sino también aquellas actividades que vienen a complementar dicha prestación de forma que permiten la evacuación del agua residual a través de la red de alcantarillado municipal.
Conceptos: Administraciones Públicas · Impuesto sobre el Valor Añadido IVA · Prestaciones de servicios · Sujeción/No sujeción · Tasas
Resolución
Tribunal Económico-Administrativo Regional de Castilla y León
SALA
FECHA: 29 de julio de 2022
PROCEDIMIENTO: 47-00741-2021; 47-04357-2021; 47-04358-2021; 47-04359-2021
CONCEPTO: IMPUESTO SOBRE EL VALOR AÑADIDO. IVA
NATURALEZA: RECLAMACION UNICA INSTANCIA GENERAL
RECLAMANTE: XZ - NIF ...
REPRESENTANTE: ... - NIF ...
DOMICILIO: ... - España
En Valladolid , se ha constituido el Tribunal como arriba se indica, para resolver en única instancia la reclamación de referencia, tramitada por procedimiento general.
Se ha visto la presente reclamación contra el acuerdo dictado por el Sr. Inspector Regional y la Sra. Jefa de la Oficina Técnica de la Delegación Especial de la AEAT en Castilla y León, por el que se practica liquidación vinculada al acta A02 ...31, por el Impuesto sobre el Valor Añadido de los ejercicios 2015 a 2018, siendo el acto de mayor cuantía el correspondiente a la liquidación practicada por el cuarto trimestre del ejercicio 2018 por la que se reduce en 89.103,49 euros la devolución solicitada por la interesada.
ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO.- Con fecha 11 de junio de 2019 se comunicó a la reclamante el inicio de actuaciones inspectoras de comprobación e investigación de carácter parcial respecto del Impuesto sobre el Valor Añadido correspondiente al ejercicio 2018. En fecha 23 de septiembre de 2018 se comunica una ampliación de actuaciones a los períodos de liquidación comprendidos entre el tercer trimestre de 2015 y el cuarto trimestre de 2017. En el alcance de la comprobación se incluía el tratamiento fiscal que debe otorgarse a la tasa de "suministro de agua potable" y a la tasa de "alcantarillado, tratamiento y depuración de aguas residuales" que percibe la entidad.
En fecha 16 de noviembre de 2020 la interesada presenta alegaciones tras la incoación del acta señalando, en síntesis, que no debe sujetarse a gravamen la contraprestación percibida en concepto de tasa de alcantarillado.
Analizadas las alegaciones, el Sr. Inspector Regional y la Sra. Jefa de la Oficina Técnica dictan acuerdo de liquidación, que es notificado en fecha 18 de enero de 2021.
La regularización practicada, y en lo que aquí interesa, descansa en que la tasa de alcantarillado que la mancomunidad cobra junto a la de abastecimiento de agua es complementaria de ésta y, por lo tanto, está sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido. La Inspección de los tributos se basa en diversas contestaciones vinculantes a consultas evacuadas por la Dirección General de Tributos, considerando que la actividad de distribución de agua, sujeta al IVA, según el artículo 7 de su Ley reguladora incluye además del propio suministro y distribución de agua (en el sentido estricto de ambas actividades), todas las operaciones relacionadas con el denominado ciclo integral del agua: lo que en una mayor desagregación de la actividad serían las fases de captación, suministro, potabilización, distribución de agua potable, alcantarillado y depuración de aguas residuales.
En relación con las cuotas deducibles, la Inspección de los tributos precisa que serían deducibles las cuotas soportadas vinculadas a la tasa de alcantarillado en cuanto se utilizan en una actividad sujeta y no exenta al impuesto, pero que ha solicitado a lo largo del procedimiento la justificación de gastos correspondientes a la prestación del servicio de alcantarillado afirmando la obligada tributaria que la entidad no dispone de esta información y que en el informe económico financiero para la actualización de la tasa de fecha 18 de septiembre de 2014 se habla del coste previsible del servicio. En todo caso, la Inspección concluye que la mancomunidad ha deducido en sus declaraciones del impuesto la totalidad de las cuotas que ha soportado.
El acuerdo de liquidación fue notificado a la interesada el día 10 de febrero de 2021.
SEGUNDO.- Disconforme con el acuerdo de liquidación, la interesada interpuso el día 8 de marzo de 2021 la presente reclamación, alegando, en síntesis, lo siguiente:
Que es prácticamente imposible cuantificar los gastos concretos destinados al alcantarillado, ya que no se conoce el importe de combustible, gastos de personal, adquisición de bienes y servicios, amortizaciones, etc...; que se han aplicado al alcantarillado. A la vista de los documentos e información aportada, la Inspección no puede concluir que solo se ha incurrido en aquellos gastos en los que se aporten justificación suficiente acerca de su realidad, naturaleza e importe, dado que muchos costes afectan a diversos servicios prestados por la mancomunidad no disponiendo ésta de una imputación de costes a cada uno de estos servicios. Que, en todo caso, existen las liquidaciones de presupuestos de cada ejercicio, a las que se le ha dado el trámite reglamentario procedente. Los gastos que se preveían como necesarios la prestación del servicio de alcantarillado son los que se indican en el informe Económico Financiero para la actualización de la tasa por prestación de los servicios de abastecimiento de agua y alcantarillado, precio público por el servicio de maquinaria y tasa por realización de obras de conservación, mantenimiento, reparación y consolidación de infraestructuras, de fecha 18/09/2014, que consta en el expediente. Además, la reclamante manifiesta que en la tasa se incluyen tanto los costes anuales de mantenimiento y conservación (que tienen un componente importante de mano de obra), como los costes plurianuales de reformas estructurales de la red de saneamiento, que suponen la mayor parte de la tasa.
Que la Inspección considera que la tasa de alcantarillado está sujeta al impuesto basándose en diversas contestaciones vinculantes a consultas evacuadas por la Dirección General de Tributos desde el año 2010 (consulta vinculante V1012-10, de 14 de mayo). Sin embargo, en esta consulta no se planteaba ni se responde al concepto del denominado "ciclo integral del agua" y tan solo se cita este concepto cuando se refiere al objeto social de la empresa que se hará cargo del funcionamiento de las obras tras su ejecución. La referencia a esta consulta que se hace en contestaciones posteriores de la Dirección General de Tributos ponen de manifiesto que la conclusión alcanzada por la DGT en su consulta del año 2010 no es concluyente al utilizar expresiones condicionales tales como "parece evidenciar".
Que los servicios de alcantarillado constituyen la realización de una actividad directamente por un Ente Público a cambio de una contraprestación de naturaleza tributaria (tasa), lo que implica la realización de operaciones no sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido, en virtud de lo dispuesto en el artículo 7.8.º de su Ley. La Ley del IVA es clara cuando sujeta al impuesto la actividad de "distribución de agua", sin que en ella quepa comprender toda acción que forme parte del ciclo integral del agua. No puede incluirse el concepto de saneamiento de agua dentro del de distribución de agua, al tratarse de dos actividades económicas diferenciadas. En apoyo de su conclusión se remite a la contestación dada por la Dirección General de Tributos en la consulta vinculante V2263-13, de 09/07/2013.
TERCERO.- La reclamación interpuesta por la interesada ha sido objeto de desglose por parte de este Tribunal, dando lugar a los siguientes números de reclamaciones:
- Reclamación número 47-00741-2021, por el ejercicio 2015.
- Reclamación número 47-04357-2021, por el ejercicio 2016.
- Reclamación número 47-04358-2021, por el ejercicio 2017.
- Reclamación número 47-04359-2021, por el ejercicio 2018.
Las anteriores reclamaciones se han acumulado por este Tribunal al concurrir la causa prevista en el artículo 230.1.letra a).
FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO.- Este Tribunal es competente para resolver de conformidad con lo dispuesto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), así como en el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa (RGRVA), aprobado por Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo. No concurre ninguna de las causas de inadmisibilidad previstas en el artículo 239.4 de la LGT.
SEGUNDO.- Las reclamaciones arriba señaladas se resuelven de forma acumulada al amparo de lo dispuesto por el artículo 230 de la LGT.
TERCERO.- Este Tribunal debe pronunciarse respecto a lo siguiente:
La conformidad a derecho de los acuerdos de liquidación y de imposición de sanción relativos al Impuesto sobre Sociedades que han sido identificados al inicio de la presente resolución.
CUARTO.- La primera cuestión a analizar es la relativa a la sujeción al impuesto de las percepciones obtenidas por la entidad reclamante en concepto de tasa por prestación de servicio de alcantarillado, tratamiento y depuración de aguas residuales.
El ordinal 8º del artículo 7 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (en lo sucesivo LIVA), tanto en la redacción vigente desde el 1 de enero de 2015, como en la vigente desde el 10 de noviembre de 2017 (disp. final décima.Uno de la Ley 9/2017, de 8 de noviembre), regula la sujeción al impuesto de las entregas de bienes y prestaciones de servicios que realizan las Administraciones, entes, organismos y entidades del sector público, disponiendo por lo que aquí interesa que no estarán sujetas al impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas directamente por las Administraciones Públicas " sin contraprestación o mediante contraprestación de naturaleza tributaria ", pero precisando seguidamente que " en todo caso, estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios que las Administraciones, entes, organismos y entidades del sector público realicen en el ejercicio de las actividades que a continuación se relacionan:... b´) Distribución de agua, gas, calor, frío, energía eléctrica y demás modalidades de energía ").
Es precisamente el alcance del término "distribución de agua" el que genera la controversia entre las partes.
La Inspección de los tributos considera que dicho término incluye todas las actividades que componen el llamado "ciclo integral del agua", en el que se incluyen las actividades de alcantarillado y depuración de aguas residuales. Por su parte, la reclamante considera que la distribución de agua solo comprende las acciones encaminadas a entregar o poner a disposición del destinatario el agua, pero no las de vertido y depuración de aguas residuales. A la vista de las posiciones de las partes, este Tribunal comparte la conclusión alcanzada por la oficina gestora, así como la mantenida de forma reiterada por la Dirección General de Tributos, entre otras, en la contestación dada a la reciente consulta vinculante nº. V0648/2022, de 25 de marzo de 2022.
Concluye la Dirección General de Tributos en la consulta citada que " este Centro directivo ha manifestado, entre otras, en la contestación vinculante de 16 de octubre de 2018, número V2746-18, que la actividad de distribución de agua sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido incluye, además del propio suministro y distribución de agua en sentido estricto, todas las operaciones relacionadas con el denominado ciclo integral del agua (fases de captación, suministro, potabilización, distribución de agua potable, alcantarillado y depuración de aguas residuales), de tal forma que cuando una Administración Pública realiza la distribución y suministro del agua incluyendo en la contraprestación de sus operaciones, además de la tasa de suministro, la tasa de saneamiento y alcantarillado, estas también deberán formar parte de la base imponible del suministro y distribución de aguas sujeto al Impuesto sobre el Valor Añadido que dicha Administración Pública efectúa ".
En el presente caso, según el artículo 1 de la Ordenanza publicada en el Boletín Oficial de la Provincia de León de 17 de diciembre de 2014, el hecho imponible de la tasa de alcantarillado cobrada por la Mancomunidad de Municipios Aguas del Bierzo está constituido por:
"a) La actividad de esta Mancomunidad, técnica y administrativa, tendente a verificar si se dan las condiciones necesarias para autorizar la acometida a la red de alcantarillado de esta Mancomunidad.
b) La prestación de los servicios de evacuación de excretas, negras y residuales, a través de la red de alcantarillado municipal."
Al igual que la Dirección General de Tributos, este Tribunal considera que la actividad de distribución de agua a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido comprende no sólo la puesta a disposición del agua a favor de los usuarios del servicio, sino también aquellas actividades que vienen a complementar dicha prestación de forma que permiten la evacuación del agua residual a través de la red de alcantarillado municipal.
Por tanto, compartiendo plenamente el criterio mantenido por la Dirección General, este Tribunal desestima la pretensión de la reclamante considerando que la prestación del servicio al que se refiere la citada tasa de alcantarillado se encuentra sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido.
QUINTO.- Encontrándonos ante una actividad sujeta y no exenta, las cuotas soportadas por los bienes y servicios destinados a su realización son deducibles en virtud de lo establecido en el art. 94.Uno de la LIVA, el cual dispone que " los sujetos pasivos a que se refiere el apartado uno del artículo anterior podrán deducir las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido comprendidas en el artículo 92 en la medida en que los bienes o servicios, cuya adquisición o importación determinen el derecho a la deducción, se utilicen por el sujeto pasivo en la realización de las siguientes operaciones: 1.º Las efectuadas en el ámbito espacial de aplicación del impuesto que se indican a continuación: a) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios sujetas y no exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido ".
En el presente caso, como se señala en el acuerdo de liquidación, con independencia de la falta de información sobre los concretos gastos imputables a la actividad de alcantarillado, lo cierto es que la Mancomunidad se ha deducido en sus autoliquidaciones la totalidad de las cuotas de IVA que ha soportado, sin que la interesada haya acreditado la existencia de cuotas soportadas superiores a las declaradas.
Debemos recordar que conforme al artículo 92.Uno de la LIVA sólo es posible la deducción de aquellas cuotas efectivamente soportadas (art. 92.Uno: " Los sujetos pasivos podrán deducir de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido devengadas por las operaciones gravadas que realicen en el interior del país las que, devengadas en el mismo territorio, hayan soportado por repercusión directa... ").
En definitiva, debemos también confirmar la liquidación impugnada en este punto.
SEXTO.- Finalmente, la reclamante se refiere en sus alegaciones al hecho de que la tasa cobrada incluye tanto los costes anuales de mantenimiento y conservación (que tienen un componente importante de mano de obra no sujeta a IVA), como los costes plurianuales de reformas estructurales de la red de saneamiento, que suponen la mayor parte de la tasa.
A pesar de que la reclamante no concreta en sus alegaciones el alcance que pretende dar a dicha manifestación, este Tribunal considera oportuno señalar que la base imponible del Impuesto sobre el Valor Añadido gira en torno al concepto de contraprestación, disponiendo el artículo 78.Uno de la LIVA que " la base imponible del impuesto estará constituida por el importe total de la contraprestación de las operaciones sujetas al mismo procedente del destinatario o de terceras personas".
Por tanto, la base imponible será la contraprestación satisfecha por el servicio, con independencia de los componentes de costes que el prestador tenga en cuenta para su determinación.
Por lo expuesto
Este Tribunal Económico-Administrativo acuerda DESESTIMAR la presente reclamación, confirmando los actos impugnados.
Fuente: TEAR de Castilla y León, reclamación 47/00741/2021/00/00. Texto en la fuente oficial ↗