Consulta vinculante V0394-05
Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre las Personas Jurídicas · 14 de marzo de 2005
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Normativa
- Ley 37/1992 · art. 95 Limitaciones del derecho a deducir
Normativa según la fuente: Ley 37/1992, art. 95 TRLIS RDLeg 4/2004 arts. 10, 11 y 15
Descripción de hechos
La entidad consultante se dedica a las actividades de construcción y reparación de edificaciones y obra civil, estando matriculada en los respectivos epígrafes del IAE, estando sujeta por ellos al Impuesto sobre Sociedades y al IVA. Cuenta con 18 trabajadores por cuenta ajena para ejecutar trabajos en diferentes puntos de la provincia. Tiene previsto adquirir los dos siguientes vehículos: - El primero de ellos, cuya ficha técnica indica "Clasificación del vehículo 3000 veh. cial. derivado de turismo, número de asientos 2", para uso por el encargado en labores de control de los diferentes puntos de obra así como de acarreo de pequeño material. - El segundo de ellos, cuya ficha técnica indica "Clasificación del vehículo 3100 vehículo mixto adaptable, número de asientos 8", para el transporte de empleados a los diferentes puntos de obra.
Cuestión planteada
Se pregunta sobre la deducibilidad total o parcial de las cuotas de IVA de estos dos vehículos, así como que se indique qué vehículo es plenamente deducible, tanto en el IVA como en el Impuesto sobre Sociedades, para transportar a los empleados diariamente de un punto de obra a otro, y en concreto, qué clasificación debe constar en la ficha técnica.
Contestación
IMPUESTO SOBRE EL VALOR AÑADIDO:
Primero.- El derecho a deducir en el Impuesto sobre el Valor Añadido está regulado en el capítulo I del Título VIII de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, de dicho Impuesto (Boletín Oficial del Estado del 29).
En relación con la cuestión expresamente planteada en el escrito de consulta hay que señalar que el artículo 95 de la Ley 37/1992, establece lo siguiente:
“Uno. Los empresarios o profesionales no podrán deducir las cuotas soportadas o satisfechas por las adquisiciones o importaciones de bienes o servicios que no se afecten, directa y exclusivamente, a su actividad empresarial o profesional.
Dos. No se entenderán afectos directa y exclusivamente a la actividad empresarial o profesional, entre otros:
1º. Los bienes que se destinen habitualmente a dicha actividad y a otras de naturaleza no empresarial ni profesional por períodos de tiempo alternativos.
2º. Los bienes o servicios que se utilicen simultáneamente para actividades empresariales o profesionales y para necesidades privadas.
3º. Los bienes o derechos que no figuren en la contabilidad o registros oficiales de la actividad empresarial o profesional del sujeto pasivo.
4º. Los bienes y derechos adquiridos por el sujeto pasivo que no se integren en su patrimonio empresarial o profesional.
5º. Los bienes destinados a ser utilizados en la satisfacción de necesidades personales o particulares de los empresarios o profesionales, de sus familiares o del personal dependiente de los mismos, con excepción de los destinados al alojamiento gratuito en los locales o instalaciones de la empresa del personal encargado de la vigilancia y seguridad de los mismos, y a los servicios económicos y socio-culturales del personal al servicio de la actividad.
Tres. No obstante lo dispuesto en los apartados anteriores, las cuotas soportadas por la adquisición, importación, arrendamiento o cesión de uso por otro título de los bienes de inversión que se empleen en todo o en parte en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional podrán deducirse de acuerdo con las siguientes reglas:
1ª. Cuando se trate de bienes de inversión distintos de los comprendidos en la regla siguiente, en la medida en que dichos bienes vayan a utilizarse previsiblemente, de acuerdo con criterios fundados, en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional.
2ª. Cuando se trate de vehículos automóviles de turismo y sus remolques, ciclomotores y motocicletas, se presumirán afectados al desarrollo de la actividad empresarial o profesional en la proporción del 50 por 100.
A estos efectos, se considerarán automóviles de turismo, remolques, ciclomotores y motocicletas los definidos como tales en el anexo del Real Decreto Legislativo 339/1990, de 2 de marzo, por el que se aprueba el texto articulado de la Ley sobre Tráfico, Circulación de Vehículos a Motor y Seguridad Vial, así como los definidos como vehículos mixtos en dicho anexo y, en todo caso, los denominados vehículos todo terreno o tipo "jeep".
No obstante lo dispuesto en esta regla 2ª, los vehículos que se relacionan a continuación se presumirán afectados al desarrollo de la actividad empresarial o profesional en la proporción del 100 por 100:
a) Los vehículos mixtos utilizados en el transporte de mercancías.
b) Los utilizados en la prestación de servicios de transporte de viajeros mediante contraprestación.
c) Los utilizados en la prestación de servicios de enseñanza de conductores o pilotos mediante contraprestación.
d) Los utilizados por sus fabricantes en la realización de pruebas, ensayos, demostraciones o en la promoción de ventas.
e) Los utilizados en los desplazamientos profesionales de los representantes o agentes comerciales.
f) Los utilizados en servicios de vigilancia.
3ª. Las deducciones a que se refieren las reglas anteriores deberán regularizarse cuando se acredite que el grado efectivo de utilización de los bienes en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional es diferente del que se haya aplicado inicialmente.
La mencionada regularización se ajustará al procedimiento establecido en el Capítulo I del Título VIII de esta Ley para la deducción y regularización de las cuotas soportadas por la adquisición de los bienes de inversión, sustituyendo el porcentaje de operaciones que originan derecho a la deducción respecto del total por el porcentaje que represente el grado de utilización en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional.
4ª. El grado de utilización en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional deberá acreditarse por el sujeto pasivo por cualquier medio de prueba admitido en derecho. No será medio de prueba suficiente la declaración-liquidación presentada por el sujeto pasivo ni la contabilización o inclusión de los correspondientes bienes de inversión en los registros oficiales de la actividad empresarial o profesional.
5ª. A efectos de lo dispuesto en este apartado, no se entenderán afectos en ninguna proporción a una actividad empresarial o profesional los bienes que se encuentren en los supuestos previstos en los números 3º y 4º del apartado dos de este artículo.
Cuatro. Lo dispuesto en el apartado anterior será también de aplicación a las cuotas soportadas o satisfechas por la adquisición o importación de los siguientes bienes y servicios directamente relacionados con los bienes a que se refiere dicho apartado:
1º. Accesorios y piezas de recambio para los mencionados bienes.
2º. Combustibles, carburantes, lubrificantes y productos energéticos necesarios para su funcionamiento.
3º. Servicios de aparcamiento y utilización de vías de peaje.
4º. Rehabilitación, renovación y reparación de los mismos.”
Segundo.- Así pues, desde 1 de enero de 1998 el artículo 95 de la Ley 37/1992 establece, para los vehículos automóviles de turismo que se empleen en todo o en parte en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional, una presunción legal de afectación de dichos vehículos a la citada actividad del 50 por ciento, salvo para los vehículos destinados a las finalidades previstas en el párrafo tercero de la regla 2ª del apartado tres de dicho artículo, en que dicha presunción es del 100 por cien.
No obstante, cuando se acredite un grado efectivo de utilización de tales vehículos en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional diferente del previsto según la correspondiente presunción legal, procederá la regularización de las deducciones practicadas inicialmente en base a la citada presunción. En todo caso, será necesario que dichos vehículos estén integrados en el patrimonio empresarial o profesional del sujeto pasivo así como debidamente contabilizados e incluidos en los registros oficiales de la actividad desarrollada.
Por otra parte, es criterio de esta Dirección General que por transporte de mercancías debe entenderse el transporte de bienes objeto de comercio (“genero vendible”, “cualquier cosa mueble que se hace objeto de trato o venta”, “cosas adquiridas por la empresa y destinadas a la venta sin transformación”).
De acuerdo con lo anterior, sólo los vehículos que tengan la consideración de vehículos mixtos de acuerdo con la legislación sobre Tráfico y Circulación de Vehículos y que se destinen efectivamente al transporte de mercancías, en los términos indicados, podrán beneficiarse de la presunción de la afectación total al desarrollo de la actividad.
El incumplimiento de algunos de los citados requisitos determinará que sólo se presuma para los correspondientes vehículos de turismo la afectación a la actividad empresarial o profesional en el porcentaje del 50 por ciento, sin perjuicio de que el empresario o profesional pueda acreditar, por los medios admisibles en derecho, la afectación total que le permita deducir todo el importe de la cuota soportada en su adquisición.
El ejercicio del derecho a la deducción de las cuotas soportadas en la adquisición de los correspondientes vehículos a que se refiere el escrito de consulta deberá ajustarse, además, a las restantes condiciones y requisitos previstos en el Capítulo I del Título VIII de la Ley 37/1992.
IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES:
El apartado 3 del artículo 10 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, establece que "en el método de estimación directa, la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas".
A estos efectos, de acuerdo con los criterios establecidos en el Plan General de Contabilidad (PGC), aprobado por el Real Decreto 1643/1990, de 20 de diciembre, se consideran elementos del inmovilizado aquellos destinados a servir de forma duradera en la actividad de la empresa. En este sentido, la cuestión fundamental que se plantea es el destino definitivo que recibirán los vehículos a adquirir. Así, en la medida en que los vehículos sean adquiridos por la entidad consultante y se destinen al desarrollo de su actividad, habrán de integrarse en su inmovilizado material y valorarse, tanto contable como fiscalmente, por su precio de adquisición, siendo, por tanto, irrelevantes las características técnicas de los vehículos.
Con respecto a su valoración el artículo 15 del TRLIS, “los elementos patrimoniales se valorarán al precio de adquisición o coste de producción”. Este criterio resulta coincidente con lo dispuesto por el PGC, que en su primera parte incluye entre los principios contables el del precio de adquisición, especificando en su quinta parte, la norma de valoración 2ª, que “los impuestos indirectos que gravan los elementos del inmovilizado material sólo se incluirán en el precio de adquisición cuando no son recuperables directamente de la Hacienda Pública”.
De esta forma, en cuanto los elementos estén afectos a la realización de la actividad de la entidad consultante, lo cual deberá acreditarse por cualquier medio de prueba válido en Derecho, todos aquellos gastos que se deriven de dicha afectación, tales como los de mantenimiento, reparaciones, suministros o amortizaciones, siempre que estén contabilizados, tendrían la consideración de deducibles en la determinación de la base imponible de la entidad. A este respecto, el artículo 11 del TRLIS señala que "serán deducibles las cantidades que, en concepto de amortización del inmovilizado material o inmaterial, correspondan a la depreciación efectiva que sufran los distintos elementos por funcionamiento, uso, disfrute o obsolescencia".
Fuente: Dirección General de Tributos, consulta V0394-05. Texto en la fuente oficial ↗