Consulta general 2588-97
Dirección General de Tributos · SG de Tributos · 17 de diciembre de 1997
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Normativa
- Ley 37/1992 · art. 90 Tipo impositivo general
Normativa según la fuente: Ley 230/1963, Art. 64, 66 Ley 37/1992, Art 90
Descripción de hechos
El consultante fue recaudador de Tributos del Estado en una zona recaudatoria; una vez cesado el servicio, la Diputación Provincial le efectuó en 1-989 su liquidación, por el período 1- 987. El interesado interpuso recurso de reposición y, más tarde, recurso ante los Tribunales de Justicia, reclamando a la Diputación un importe adicional de su premio de cobranza y el I.V.A.
Cuestión planteada
Régimen aplicable.
Contestación
Se exponen a continuación los criterios mantenidos por este Centro Directivo en relación con la actividad desarrollada por los Recaudadores de Tributos del Estado, al objeto de dar contestación a las cuestiones planteadas:
1-- Obligación de efectuar retención sobre las cantidades abonadas.
Según establece el apartado uno del artículo 51 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el artículo 1º del Real Decreto 1841/1991, en vigor desde 1 de enero de 1992, "cuando los rendimientos sean contraprestación de una actividad profesional, se aplicará el tipo de retención del 15 por 100 sobre los ingresos satisfechos".
Cabe concluir que la obligación de retener que corresponde al pagador de los rendimientos profesionales nace en el momento en que éstos se satisfagan.
Una vez determinado el momento en que nace la obligación de retener, la cuantía de la misma se calculará de acuerdo a las normas vigentes en ese momento, contenidas en el artículo 51 del Reglamento del Impuesto, aprobado por el artículo 1º del Real Decreto 1841/1991.
2-- Posibilidad de considerar prescrito alguno de los ejercicios citados.
El artículo 14 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, establece que:
"Uno. Sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo siguiente, los ingresos y los gastos que determinan la base del Impuesto se imputarán al período en que se hubiesen devengado los unos y producido los otros, con independencia del momento en que se realicen los correspondientes cobros y pagos.
Dos. A efectos de lo previsto en el apartado anterior, se entenderá que se han devengado los ingresos en el momento en que sean exigibles por el acreedor...".
Por otro lado, el artículo 64 de la Ley General Tributaria señala que:
"Prescribirán a los 5 años siguientes derechos y acciones:
a) El derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación, ..".
Más adelante, el artículo 65 del mismo texto legal puntualiza que:
"El plazo de prescripción comenzará a contarse en los distintos supuestos a que se refiere el artículo anterior como sigue:
En el caso a), desde el día en que finalice el plazo reglamentario para presentar la correspondiente declaración, ...".
De acuerdo con los preceptos transcritos, la diferencia entre el premio de cobranza abonado y el que debió percibir el Recaudador será imputable al ejercicio en que éste último hubiera podido exigir su importe a la Diputación Provincial como consecuencia del cumplimiento de la Sentencia.
El plazo de prescripción comenzará a contarse desde el día en que finalice el plazo de presentación de la declaración del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente a dicho ejercicio.
3-- Sujeción al IVA.
En virtud de lo dispuesto en el artículo 4º de la Ley reguladora del Impuesto sobre el Valor Añadido, Ley 37/1992, de 28 de diciembre, están sujetas a dicho Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional.
Los Recaudadores de Tributos tienen la condición de profesionales sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido por realizar sus operaciones con habitualidad, por cuenta propia y mediante contraprestación, consistente en el premio de cobranza y su participación en el recargo de apremio, exigiéndose para el ejercicio de su profesión la contribución en el Impuesto sobre Actividades Económicas.
No pueden considerarse los servicios prestados en régimen de dependencia, a que se refiere el artículo 7 de la Ley 37/1992, por el hecho de que sean nombrados por la autoridad competente o porque dichos recaudadores estén obligados a cumplir las órdenes que reciben de los órganos directivos de la Administración Pública, pues lo que caracteriza a la actividad empresarial o profesional es la realización de una actividad económica con habitualidad y por cuenta propia.
Idéntico criterio es sostenido por el Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas cuando, en sentencia de 25 de julio de 1991 (cuestión de Prejudicialidad. Asunto C.202/90), declara que:
"1. Los apartados 1 y 4 de la Sexta Directiva deben interpretarse en el sentido de que una actividad como la de los Recaudadores deben considerarse realizada con carácter independiente.
2. El apartado 5 del artículo 4 de la Sexta Directiva debe interpretarse en el sentido de que no puede aplicarse dicha disposición cuando la actividad de una autoridad pública no se ejerce directamente, sino que se confía a un tercero independiente".
En consecuencia, los Recaudadores están obligados a repercutir el importe del Impuesto por las operaciones realizadas sobre el destinatario de las mismas.
Por otra parte, el artículo 75 de la Ley 37/1992, dispone que:
Uno. Se devengará el Impuesto:
...
2º. En las prestaciones de servicios, cuando se presten, ejecuten o efectúen las operaciones gravadas".
El artículo 90.Dos preceptúa que el tipo impositivo aplicable a cada operación será el vigente en el momento del devengo.
El artículo 80.Dos de la Ley 37/1992, dispone que "Cuando por resolución firme, judicial o administrativa, o con arreglo a Derecho o a los usos de comercio queden sin efecto total o parcial las operaciones gravadas o se altere el precio después del momento en que la operación se haya efectuado, la base imponible se modificará en la cuantía correspondiente.
En consecuencia, el impuesto se devenga cuando se prestan los correspondientes servicios.
A estos efectos, es indiferente la fecha en que posteriormente, con ocasión de la ejecución de la sentencia, la base imponible se ve modificada en la cuantía correspondiente, sin que se entienda producido un nuevo hecho imponible al satisfacerse un importe superior como contraprestación por unos servicios que fueron prestados en 1984/1987, pero que resultan exigibles con motivo de dicha sentencia que altera el precio, conforme ha previsto el artículo 80.Dos citado.
Por cuanto antecede, esta Dirección General estima que el premio de cobranza que las Diputaciones satisfacen a los Recaudadores está sujeto y no exento al Impuesto sobre el Valor Añadido, estando éstos obligados a repercutir el importe del Impuesto sobre el destinatario de los servicios prestados por la recaudación, y que el tipo de gravamen aplicable cuando se abonan, como consecuencia de una Sentencia, importes correspondientes al año 1987, es el vigente en aquellos ejercicios, es decir, el 12 por 100.
4-- En el caso de que hubiese de abonarse intereses, ¿Cual es la calificación fiscal de los mismos?.
Los intereses que, en su caso, tendrá que satisfacer la Diputación Provincial al Recaudador deberán considerarse como una indemnización por el tiempo transcurrido entre el momento en que se generó el derecho a percibir el premio de cobranza y aquél en que dicho derecho ha sido reconocido por el Tribunal correspondiente.
Como consecuencia de dicha consideración, es criterio de esta Dirección General entender que el pago de los mencionados intereses supone un incremento de patrimonio para su perceptor, no estando sometido, en consecuencia, al sistema de retenciones.
Lo que le comunico para su conocimiento.
Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 2588-97. Texto en la fuente oficial ↗