Consulta general 2248-00
Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre las Personas Jurídicas · 5 de diciembre de 2000
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Normativa
- Ley 37/1992 · art. 95 Limitaciones del derecho a deducir
Normativa según la fuente: Ley 43/1995 arts 10-3,11,15. Ley 40/1998 art 44-1 y Ley 37/1992 art 95.
Descripción de hechos
La consultante es una entidad dedicada al comercio mayor de abono que adquiere un vehículo todo terreno para dedicarlo en exclusiva a la actividad.
Cuestión planteada
1º) Deducibilidad en el Impuesto sobre Sociedades de las cuotas de amortizacion del vehículo y de los intereses abonados por la entidad por la financiación ajena a que acude para su adquisición. 2º) Deducibilidad a efectos del IVA de la cuota soportada por este impuesto en la adquisición del vehículo.
Contestación
En lo que se refiere a la deducibilidad en el Impuesto sobre Sociedades, IS en adelante, de la amortización del vehículo a que se refiere la consulta y de los intereses abonados por la consultante para la financiación de su adquisición, le indicamos lo siguiente:
El artículo 10.3 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades, LIS en adelante, establece que en el régimen de estimación directa la base imponible se calculará corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en dicha Ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas.
De acuerdo con lo anterior, en la medida en que los vehículos sean adquiridos por la entidad consultante y se destinen al desarrollo de su actividad, la valoración, tanto contable como fiscal de los mismos, según el artículo 15 de la LIS, será su precio de adquisición, incluyéndose en el mismo la parte de la cuota del IVA que no sea deducible en dicho Impuesto, siendo gasto deducible en la determinación de la base imponible del Impuesto sobre Sociedades de la consultante todos aquellos que se deriven de la utilización de dichos vehículos a los fines indicados, siempre que estén debidamente contabilizados.
Entre dichos gastos fiscalmente deducibles estarán incluidos la amortización anual del vehículo, siempre que se utilice algunos de los sistemas de amortización previstos en el artículo 11 de la LIS, y los intereres abonados por el comprador, unos y otros, como decíamos, siempre que estén debidamente contabilizados.
No obstante, en el supuesto de que dichos vehículos sean utilizados o sean susceptibles de ser utilizados para fines particulares, tanto de los empleados como del administrador, dicha utilización tendría la consideración de renta del trabajo en especie para los mismos, cuya valoración se determinaría de acuerdo con lo establecido en el artículo 44.1 de la Ley 40/1998, de 9 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y Otras Normas Tributarias (BOE del 10 de diciembre), LIRPF en adelante.
En este sentido, el apartado 1º.b) de dicho artículo 44.1 de la LIRPF establece que la retribución en especie derivada de la utilización de vehículos automóviles se valorará de acuerdo con las siguientes reglas :
- En el supuesto de entrega, el coste de adquisición para el pagador, incluidos los tributos que graven la operación.
- En el supuesto de uso, el 20 por 100 anual del coste a que se refiere el párrafo anterior.En caso de que el vehículo no sea propiedad del pagador, dicho porcentaje se aplicará sobre el valor de mercado que correspondería al vehículo si fuese nuevo.
- En el supuesto de uso y posterior entrega, la valoración de esta última se efectuará teniendo en cuenta la valoración resultante del uso anterior.
Por lo que se refiere a los vehículos que los trabajadores de la empresa utilizan para desarrollar la actividad, hay que partir del concepto de retribución en especie previsto en el artículo 43.1 de la Ley del Impuesto, que exige "la utilización, consumo u obtención, para fines particulares, de bienes, derechos o servicios de forma gratuita o por precio inferior al normal de mercado, aún cuando no supongan un gasto para quien los conceda", de tal modo que sólo procederá imputar al contribuyente una retribución en especie cuando éste tenga la facultad de disponer del vehículo para usos particulares, con independencia de que exista o no una utilización efectiva para dichos fines.
Por ello, en el caso de uso mixto, la valoración de la retribución en especie se realizará teniendo en cuenta las reglas anteriores, de acuerdo con un criterio de reparto en el que, teniendo en cuenta la naturaleza y características de las funciones desarrolladas por los trabajadores de la empresa, se valore sólo la disponibilidad para fines particulares.
En lo que se refiere a la deducibilidad de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido, IVA en adelante, soportadas por la consultante, a efectos de dicho impuesto, le indicamos lo siguiente:
1.- El derecho a deducir en el IVA está regulado en el capítulo I del Título VIII de la Ley 37/1992, de 28 de Diciembre, de dicho Impuesto (Boletín Oficial del Estado del 29).
2.- En relación con la cuestión expresamente planteada en el escrito de consulta hay que señalar que el artículo 95 de la Ley 37/1992, en su redacción actual teniendo en cuenta la modificación dada a los apartados tres y cuatro por el artículo 6. Duodécimo de la Ley 66/1997, de 30 de diciembre, de Medidas Fiscales, Administrativas y del Orden Social (Boletín Oficial del Estado del 31 de diciembre), establece lo siguiente:
“ Uno. Los empresarios o profesionales no podrán deducir las cuotas soportadas o satisfechas por las adquisiciones o importaciones de bienes o servicios que no se afecten, directa y exclusivamente, a su actividad empresarial o profesional.
Dos. No se entenderán afectos directa y exclusivamente a la actividad empresarial o profesional, entre otros:
1º. Los bienes que se destinen habitualmente a dicha actividad y a otras de naturaleza no empresarial ni profesional por períodos de tiempo alternativos.
2º. Los bienes o servicios que se utilicen simultáneamente para actividades empresariales o profesionales y para necesidades privadas.
3º. Los bienes o derechos que no figuren en la contabilidad o registros oficiales de la actividad empresarial o profesional del sujeto pasivo.
4º. Los bienes y derechos adquiridos por el sujeto pasivo que no se integren en su patrimonio empresarial o profesional.
5º. Los bienes destinados a ser utilizados en la satisfacción de necesidades personales o particulares de los empresarios o profesionales, de sus familiares o del personal dependiente de los mismos, con excepción de los destinados al alojamiento gratuito en los locales o instalaciones de la empresa del personal encargado de la vigilancia y seguridad de los mismos, y a los servicios económicos y socio-culturales del personal al servicio de la actividad.
Tres. No obstante lo dispuesto en los apartados anteriores, las cuotas soportadas por la adquisición, importación, arrendamiento o cesión de uso por otro título de los bienes de inversión que se empleen en todo o en parte en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional podrán deducirse de acuerdo con las siguientes reglas:
1ª. Cuando se trate de bienes de inversión distintos de los comprendidos en la regla siguiente, en la medida en que dichos bienes vayan a utilizarse previsiblemente, de acuerdo con criterios fundados, en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional.
2ª. Cuando se trate de vehículos automóviles de turismo y sus remolques, ciclomotores y motocicletas, se presumirán afectados al desarrollo de la actividad empresarial o profesional en la proporción del 50 por ciento.
A estos efectos, se considerarán automóviles de turismo, remolques, ciclomotores y motocicletas los definidos como tales en el Anexo del Real Decreto Legislativo 339/1990, de 2 de marzo, por el que se aprueba el texto articulado de la Ley sobre Tráfico, Circulación de Vehículos a Motor y Seguridad Vial, así como los definidos como vehículos mixtos en dicho Anexo y, en todo caso, los denominados vehículos todo terreno o tipo "jeep".
No obstante lo dispuesto en esta regla 2ª, los vehículos que se relacionan a continuación se presumirán afectados al desarrollo de la actividad empresarial o profesional en la proporción del 100 por cien:
a) Los vehículos mixtos utilizados en el transporte de mercancías.
b) Los utilizados en la prestación de servicios de transporte de viajeros mediante contraprestación.
c) Los utilizados en la prestación de servicios de enseñanza de conductores o pilotos mediante contraprestación.
d) Los utilizados por sus fabricantes en la realización de pruebas, ensayos, demostraciones o en la promoción de ventas.
e) Los utilizados en los desplazamientos profesionales de los representantes o agentes comerciales.
f) Los utilizados en servicios de vigilancia.
3ª. Las deducciones a que se refieren las reglas anteriores deberán regularizarse cuando se acredite que el grado efectivo de utilización de los bienes en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional es diferente del que se haya aplicado inicialmente.
La mencionada regularización se ajustará al procedimiento establecido en el Capítulo I del Título VIII de esta Ley para la deducción y regularización de las cuotas soportadas por la adquisición de los bienes de inversión, sustituyendo el porcentaje de operaciones que originan derecho a la deducción respecto del total por el porcentaje que represente el grado de utilización en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional.
4ª. El grado de utilización en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional deberá acreditarse por el sujeto pasivo por cualquier medio de prueba admitido en derecho. No será medio de prueba suficiente la declaración-liquidación presentada por el sujeto pasivo ni la contabilización o inclusión de los correspondientes bienes de inversión en los registros oficiales de la actividad empresarial o profesional.
5ª. A efectos de lo dispuesto en este apartado, no se entenderán afectos en ninguna proporción a una actividad empresarial o profesional los bienes que se encuentren en los supuestos previstos en los números 3º y 4º del apartado dos de este artículo.
Cuatro. Lo dispuesto en el apartado anterior será también de aplicación a las cuotas soportadas o satisfechas por la adquisición o importación de los siguientes bienes y servicios directamente relacionados con los bienes a que se refiere dicho apartado:
1º. Accesorios y piezas de recambio para los mencionados bienes.
2º. Combustibles, carburantes, lubrificantes y productos energéticos necesarios para su funcionamiento.
3º. Servicios de aparcamiento y utilización de vías de peaje.
4º. Rehabilitación, renovación y reparación de los mismos.
3. - Así pues, desde 1 de enero de 1998 el artículo 95 de la Ley 37/1992 establece, para los vehículos automóviles de turismo que se empleen en todo o en parte en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional, una presunción legal de afectación de dichos vehículos a la citada actividad del 50 por ciento, salvo para los vehículos destinados a las finalidades previstas en el párrafo tercero de la regla 2ª del apartado tres de dicho artículo, en que dicha presunción es del 100 por cien.
No obstante, cuando se acredite un grado efectivo de utilización de tales vehículos en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional diferente del previsto según la correspondiente presunción legal, procederá la regularización de las deducciones practicadas inicialmente en base a la citada presunción. En todo caso, será necesario que dichos vehículos estén integrados en el patrimonio empresarial o profesional del sujeto pasivo así como debidamente contabilizados e incluidos en los registros oficiales de la actividad desarrollada.
4. - En consecuencia, las cuotas soportadas por el consultante por la adquisición de un vehículo automóvil de turismo que será utilizado en su actividad, podrá ser objeto de deducción por dicha entidad en un 50 por ciento conforme a lo previsto en el artículo 95, apartado tres, regla 2ª de la Ley 37/1992.
No obstante, cuando se acredite un grado efectivo de utilización de dicho vehículo en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional del consultante diferente del 50 por ciento aplicado inicialmente según la citada presunción legal de afectación, resultará procedente la regularización de la deducción inicialmente practicada según lo dispuesto en la regla 3ª del apartado tres del citado artículo 95.
5.- El ejercicio del derecho a la deducción de las cuotas soportadas por la adquisición de un vehículo automóvil deberá ajustarse además a las restantes condiciones y requisitos previstos en el Capítulo I del Título VIII de la Ley 37/1992.
Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 2248-00. Texto en la fuente oficial ↗