Consulta general 2215-00
Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre las Personas Jurídicas · 4 de diciembre de 2000
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Normativa
- Ley 37/1992 · art. 95 Limitaciones del derecho a deducir
Normativa según la fuente: Ley 43/1995 art 75 y Ley 37/1992 art 95
Descripción de hechos
La consultante es una sociedad mercantil en régimen de transparencia fiscal que tiene por objeto social el arrendamiento y compraventa de inmuebles, así como la construcción, promoción y explotación de los mismos. Pretende adquirir un vehículo de turismo para satisfacer las necesidades de desplazamientos derivadas de la gestión, mantenimiento, administración y conservación de su patrimonio.
Cuestión planteada
1. Deducibilidad de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido soportadas por la adquisición del vehículo. 2. Tratamiento fiscal en el Impuesto sobre Sociedades del gasto por la adquisición del vehículo.
Contestación
El régimen de transparencia fiscal es aplicable a las sociedades de mera tenencia de bienes cuando más del 50 por 100 de su capital social, durante más de 90 días del ejercicio social, pertenezca a 10 o menos socios, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 75, apartado 1, de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades. A estos efectos, son sociedades de mera tenencia de bienes aquellas en que más de la mitad de su activo no esté afecto a actividades empresariales o profesionales, tal y como se definen éstas en la Ley 40/1998, de 9 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, según dispone el citado artículo 75.
En relación con las actividades de compraventa y arrendamiento de inmuebles el artículo 25.2 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, dispone que se entenderá que éstas se realizan como actividades empresariales únicamente cuando concurran las siguientes circunstancias:
a) Que en el desarrollo de la actividad se cuente, al menos, con un local exclusivamente destinado a llevar a cabo la gestión de la misma.
b) Que para la ordenación de aquélla se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa.
Del texto de la consulta formulada se deduce que la actividad de compraventa y arrendamiento de inmuebles ejercida por la consultante incumple los requisitos establecidos en el art. 25.2 citado, circunstancia que motiva su tributación en régimen de transparencia fiscal, al considerarse no afectos a una actividad económica los elementos patrimoniales relacionados con la misma.
Por otro lado, el derecho a deducir en el Impuesto sobre el Valor Añadido está regulado en el Capítulo I del Título VIII de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, de dicho Impuesto (en adelante, LIVA). En relación con la cuestión expresamente planteada en el escrito de consulta hay que señalar que el artículo 95 de la LIVA, en su redacción actual, teniendo en cuenta la modificación dada a los apartados tres y cuatro por el artículo 6.Duodécimo de la Ley 66/1997, de 30 de diciembre, de Medidas Fiscales, Administrativas y del Orden Social (Boletín Oficial del Estado del 31 de diciembre), establece lo siguiente:
"Uno. Los empresarios o profesionales no podrán deducir las cuotas soportadas o satisfechas por las adquisiciones o importaciones de bienes o servicios que no se afecten, directa y exclusivamente, a su actividad empresarial o profesional.
Dos. No se entenderán afectos directa y exclusivamente a la actividad empresarial o profesional, entre otros:
1.º Los bienes que se destinen habitualmente a dicha actividad y a otras de naturaleza no empresarial ni profesional por períodos de tiempo alternativos.
2.º Los bienes o servicios que se utilicen simultáneamente para actividades empresariales o profesionales y para necesidades privadas.
3.º Los bienes o derechos que no figuren en la contabilidad o registros oficiales de la actividad empresarial o profesional del sujeto pasivo.
4.º Los bienes y derechos adquiridos por el sujeto pasivo que no se integren en su patrimonio empresarial o profesional.
5.º Los bienes destinados a ser utilizados en la satisfacción de necesidades personales o particulares de los empresarios o profesionales, de sus familiares o del personal dependiente de los mismos, con excepción de los destinados al alojamiento gratuito en los locales o instalaciones de la empresa del personal encargado de la vigilancia y seguridad de los mismos, y a los servicios económicos y socio-culturales del personal al servicio de la actividad.
Tres. No obstante lo dispuesto en los apartados anteriores, las cuotas soportadas por la adquisición, importación, arrendamiento o cesión de uso por otro título de los bienes de inversión que se empleen en todo o en parte en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional podrán deducirse de acuerdo con las siguientes reglas:
1.ª Cuando se trate de bienes de inversión distintos de los comprendidos en la regla siguiente, en la medida en que dichos bienes vayan a utilizarse previsiblemente, de acuerdo con criterios fundados, en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional.
2.ª Cuando se trate de vehículos automóviles de turismo y sus remolques, ciclomotores y motocicletas, se presumirán afectados al desarrollo de la actividad empresarial o profesional en la proporción del 50 por ciento.
A estos efectos, se considerarán automóviles de turismo, remolques, ciclomotores y motocicletas los definidos como tales en el Anexo del Real Decreto Legislativo 339/1990, de 2 de marzo, por el que se aprueba el texto articulado de la Ley sobre Tráfico, Circulación de Vehículos a Motor y Seguridad Vial, así como los definidos como vehículos mixtos en dicho Anexo y, en todo caso, los denominados vehículos todo terreno o tipo "jeep".
No obstante lo dispuesto en esta regla 2ª, los vehículos que se relacionan a continuación se presumirán afectados al desarrollo de la actividad empresarial o profesional en la proporción del 100 por cien:
a) Los vehículos mixtos utilizados en el transporte de mercancías.
b) Los utilizados en la prestación de servicios de transporte de viajeros mediante contraprestación.
c) Los utilizados en la prestación de servicios de enseñanza de conductores o pilotos mediante contraprestación.
d) Los utilizados por sus fabricantes en la realización de pruebas, ensayos, demostraciones o en la promoción de ventas.
e) Los utilizados en los desplazamientos profesionales de los representantes o agentes comerciales.
f) Los utilizados en servicios de vigilancia.
3ª. Las deducciones a que se refieren las reglas anteriores deberán regularizarse cuando se acredite que el grado efectivo de utilización de los bienes en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional es diferente del que se haya aplicado inicialmente.
La mencionada regularización se ajustará al procedimiento establecido en el Capítulo I del Título VIII de esta Ley para la deducción y regularización de las cuotas soportadas por la adquisición de los bienes de inversión, sustituyendo el porcentaje de operaciones que originan derecho a la deducción respecto del total por el porcentaje que represente el grado de utilización en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional.
4ª. El grado de utilización en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional deberá acreditarse por el sujeto pasivo por cualquier medio de prueba admitido en derecho. No será medio de prueba suficiente la declaración-liquidación presentada por el sujeto pasivo ni la contabilización o inclusión de los correspondientes bienes de inversión en los registros oficiales de la actividad empresarial o profesional.
5ª. A efectos de lo dispuesto en este apartado, no se entenderán afectos en ninguna proporción a una actividad empresarial o profesional los bienes que se encuentren en los supuestos previstos en los números 3º y 4º del apartado dos de este artículo.
Cuatro. Lo dispuesto en el apartado anterior será también de aplicación a las cuotas soportadas o satisfechas por la adquisición o importación de los siguientes bienes y servicios directamente relacionados con los bienes a que se refiere dicho apartado:
1º. Accesorios y piezas de recambio para los mencionados bienes.
2º. Combustibles, carburantes, lubrificantes y productos energéticos necesarios para su funcionamiento.
3º. Servicios de aparcamiento y utilización de vías de peaje.
4º. Rehabilitación, renovación y reparación de los mismos".
Así pues, desde 1 de enero de 1998 el artículo 95 de la Ley 37/1992 establece, para los vehículos automóviles de turismo que se empleen en todo o en parte en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional, una presunción legal de afectación de dichos vehículos a la citada actividad del 50 por ciento, salvo para los vehículos destinados a las finalidades previstas en el párrafo tercero de la regla 2ª del apartado tres de dicho artículo, en que dicha presunción es del 100 por cien.
En el caso planteado, como se ha señalado anteriormente, parece deducirse que, a efectos fiscales, la consultante no ejerce una actividad empresarial (o económica, en los términos de la actual legislación sobre la Renta de las Personas Físicas), por lo que difícilmente se podrá considerar afecto a ella el vehículo turismo que se pretende adquirir, lo cual determinará, en virtud del mencionado apartado Uno del artículo 95 de la LIVA, la no deducibilidad de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido soportadas por la futura adquisición de aquél, sin que pueda resultar aplicable la presunción legal de afectación a que se ha aludido en el párrafo anterior.
En lo que al tratamiento del coste de adquisición del vehículo en el Impuesto sobre Sociedades, hay que señalar que la cuota soportada por el Impuesto sobre el Valor Añadido formará parte de dicho coste dado que no es recuperable directamente de la Hacienda Pública. Por otra parte, en cuanto esté afecto a la realización de la actividad de la consultante, tendrá la consideración de activo fijo material y según señala el artículo 11 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades (en adelante LIS), "serán deducibles las cantidades que, en concepto de amortización del inmovilizado material o inmaterial, correspondan a la depreciación efectiva que sufran los distintos elementos por funcionamiento, uso, disfrute o obsolescencia".
Así, la deducción de los gastos de amortización del vehículo está condicionada a que tal elemento patrimonial tenga la consideración de inmovilizado afecto a la actividad y a que se trate de la depreciación efectiva, (según se establece en el citado artículo 11 de la LIS desarrollado en el Capítulo I del Real Decreto 537/1997, de 14 de abril, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Sociedades) además de a su correcta contabilización en cada ejercicio, lo cual deberá acreditarse por cualquier medio de prueba válido en Derecho.
Finalmente, en la medida en que el vehículo sea utilizado para fines particulares por los socios de la entidad, la parte proporcional de la cuota técnica de amortización, y demás gastos derivados del mismo, correspondiente a este uso no tendrán la consideración de fiscalmente deducibles en la determinación de la base imponible de la consultante, de acuerdo con lo establecido en el artículo 14.1.a) de la LIS.
Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 2215-00. Texto en la fuente oficial ↗