Consulta general 2151-99
Dirección General de Tributos · SG de Tributos · 15 de noviembre de 1999
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Normativa
Normativa según la fuente: Ley 18/1991, de 6 de junio, Ley 37/1992, de 28 de diciembre
Descripción de hechos
La consultante que es arrendataria de un local en el que ejerce el negocio de venta al por menor de muebles y tributa en el régimen especial de recargo de equivalencia en el Impuesto sobre el Valor Añadido y en el de estimación objetiva por módulos en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas pretende cesar en el ejercicio de la actividad y percibe una indemnización por la renuncia a los derechos del contrato de arrendamiento.
Cuestión planteada
Tratamiento en el Impuesto sobre el Valor Añadido y en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de la indemnización percibida con posterioridad al cierre del negocio.
Contestación
En relación con el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas debe señalarse lo siguiente:
Según indicaba el artículo 41.Dos de la Ley 18/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, vigente al ocurrir los hechos descritos en la consulta: "Para la determinación del rendimiento neto de las actividades empresariales o profesionales se incluirán los incrementos y disminuciones de patrimonio derivados de cualquier elemento patrimonial afecto a las mismas y, en su caso, el que resulte de la transmisión inter-vivos de la totalidad del patrimonio empresarial o profesional del sujeto pasivo".
Por su parte, en el apartado tres del mismo artículo se recogen las reglas de afectación y desafectación de elementos patrimoniales, reglas de las que aquí sólo procede analizar la incluida en su párrafo tercero: "Se entenderá que no ha existido desafectación, salvo en los supuestos de cese en el ejercicio de la actividad, si se llevase a cabo la enajenación de los bienes o derechos antes de transcurridos tres años desde la fecha de aquélla".
En el supuesto consultado, indemnización por extinción del contrato de arrendamiento del local de negocio, aún en el supuesto de cese en la actividad con anterioridad a su percepción, no existirá desafectación de este derecho respecto a la actividad empresarial que venía desarrollando el sujeto pasivo. Por tanto, obtendrá un incremento de patrimonio de la actividad, derivado del inmovilizado inmaterial que constituyen los derechos que este contrato confiere al arrendatario y que, evidentemente, están afectos al patrimonio empresarial.
Por su parte, el artículo 22.Uno del Real Decreto 1841/1991, del Reglamento del Impuesto señalaba que, "en el rendimiento neto calculado mediante el método de estimación objetiva se entenderán incluidos los incrementos y disminuciones de patrimonio derivados de elementos patrimoniales afectos a las actividades empresariales o profesionales, con excepción de los procedentes de bienes inmuebles, buques y activos fijos inmateriales".
No obstante, el Tribunal Supremo, en Sentencia de 30 de mayo de 1998, anuló la referencia a los "activos inmateriales" contenida en dicho precepto, por considerar que su inclusión suponía un exceso reglamentario sin cobertura legal en el artículo 69.Uno.c) de la Ley 18/1991.
En consecuencia, si el rendimiento neto se calcula por el método de estimación objetiva, el incremento de patrimonio derivado de activos fijos inmateriales deberá considerarse ya incluido en el rendimiento neto resultante de la aplicación de este sistema, como un concepto más integrante del rendimiento neto de la actividad empresarial del sujeto pasivo.
Respecto al Impuesto sobre el Valor Añadido, de acuerdo con lo dispuesto en los artículos 4, 5 y 11 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre y de conformidad con la doctrina reiterada de esta Dirección General expresada, entre otras, en sus Resoluciones de 11 y 13 de mayo y de 26 de junio de 1987, la renuncia a los derechos inherentes a un contrato de arrendamiento efectuada por un arrendatario en favor del arrendador y mediante compensación o indemnización constituye una prestación de servicios que estará sujeta al tributo citado cuando el arrendatario tenga la condición de empresario o profesional y hubiera concertado el arrendamiento en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional.
Por su parte, el citado artículo 4, en su apartado dos, letra b), considera, en todo caso, realizadas en el desarrollo de la actividad a "las transmisiones o cesiones de uso a terceros de la totalidad o parte de cualesquiera de los bienes o derechos que integren el patrimonio empresarial o profesional de los sujetos pasivos, incluso las efectuadas con ocasión del cese en el ejercicio de las actividades económicas que determinan la sujeción al Impuesto".
El artículo 154 de la Ley 37/1992, que regula el contenido del régimen especial del recargo de equivalencia, establece, en su apartado dos, lo siguiente:
"Dos. Los sujetos pasivos sometidos a este régimen especial no estarán obligados a efectuar la liquidación ni el pago del Impuesto a la Hacienda Pública en relación con las operaciones comerciales por ellos efectuadas a las que resulte aplicable este régimen especial, ni por las transmisiones de los bienes o derechos utilizados exclusivamente en dichas actividades, con exclusión de las entregas de bienes inmuebles por las que el sujeto pasivo haya renunciado a la exención del Impuesto en los términos previstos en el artículo 20, apartado dos de esta Ley por las que el transmitente habrá de repercutir, liquidar e ingresar las cuotas del Impuesto devengadas.
Tampoco podrán deducir las cuotas soportadas por las adquisiciones o importaciones de bienes de cualquier naturaleza o por los servicios que les hayan sido prestados, en la medida en que dichos bienes o servicios se utilicen en la realización de las actividades a las que afecte este régimen especial. A efectos de la regularización de deducciones por bienes de inversión, la prorrata de deducción aplicable en este sector diferenciado de actividad económica durante el período en que el sujeto pasivo esté sometido a este régimen especial será cero. No procederá efectuar la regularización a que se refiere el artículo 110 de esta Ley en los supuestos de transmisión de bienes de inversión utilizados exclusivamente para la realización de actividades sometidas a este régimen especial".
Siendo utilizado el local por el arrendatario consultante exclusivamente en la realización de la actividad de comercio al por menor sometida al régimen especial del recargo de equivalencia, habrá que entender que los derechos inherentes al contrato de arrendamiento de los que es titular el consultante arrendatario han sido exclusivamente utilizados en dicha actividad, de manera que su cesión mediante contraprestación estará sujeta y no exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido no debiendo efectuar, sin embargo, el arrendatario la liquidación ni el pago de dicho tributo a la Hacienda Pública.
Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 2151-99. Texto en la fuente oficial ↗