Consulta general 2019-98
Dirección General de Tributos · SG de Tributos · 30 de diciembre de 1998
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Normativa
- Ley 37/1992 · art. 75.Uno.7º · Dos Devengo del impuesto
Normativa según la fuente: L. 37/1992, Arts. 75-Uno-7; 75-Dos; Ley 43/1995, Art. 19-1, 19-2; RD 537/1997, Art. 29
Descripción de hechos
Arrendamiento de solar para la instalación de una estación de servicio, con la posibilidad de cobrar por anticipado el importe total de todo el contrato de arrendamiento.
Cuestión planteada
Tratamiento de los cobros anticipados en el I.V.A. y en el Impuesto sobre Sociedades
Contestación
1.- En relación con el tratamiento de los cobros anticipados en el Impuesto sobre el Valor Añadido, el párrafo primero del apartado 7º del número Uno del artículo 75 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor añadido establece:
"Se devengará el impuesto: ......
En los arrendamientos, en los suministro y, en general, en las operaciones de tracto sucesivo o continuado, en el momento en que resulte exigible la parte del precio que comprenda cada percepción." Por otra parte, el número Dos del mismo artículo preceptúa:
"No obstante lo dispuesto en el apartado anterior, en las operaciones sujetas a gravamen que originen pagos anticipados anteriores a la realización del hecho imponible el Impuesto se devengará en el momento del cobro total o parcial del precio por los importes efectivamente percibidos." Al efectuarse el pago anticipado del importe total del precio del arrendamiento, el Impuesto se devengará en el momento del cobro por el importe efectivamente percibido.
2.- En cuanto al tratamiento de los cobros anticipados en el Impuesto sobre Sociedades, el artículo 19.1 y 2 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades establece:
"1. Los ingresos y los gastos se imputarán en el período impositivo en que se devenguen, atendiendo a la corriente real de bienes y servicios que los mismos representan, con independencia del momento en que se produzca la corriente monetaria o financiera, respetando la debida correlación entre unos y otros.
2. La eficacia fiscal de los criterios de imputación temporal de ingresos y gastos, distintos de los previstos en el apartado anterior, utilizados excepcionalmente por el sujeto pasivo para conseguir la imagen fiel del patrimonio de la situación financiera y de los resultados, de acuerdo con lo previsto en los artículos 34.4 y 38.2 del Código de comercio, estará supeditada a la aprobación por la Administración tributaria, en la forma que reglamentariamente se determine." Sintetizando la doctrina que emana del precepto mencionado, los ingresos y gastos se imputarán al período impositivo en el que se devenguen, con independencia de cuando se cobren o se paguen. Según el texto de la consulta el arrendamiento se formaliza por 40 años, retribuyéndo-se anualmente con un millón de pesetas más el correspondiente IVA, por lo que el Impuesto sobre Sociedades se devenga anualmente imputándose como ingreso de cada uno de los periodos la cantidad mencionada de un millón de pesetas.
En el caso de que el sujeto pasivo opte por un criterio de imputación distinto al del devengo, el artículo 29 del Reglamento del impuesto sobre Sociedades establece el procedimiento para solicitar a la Administración Tributaria su aplicación. En particular tal precepto establece:
"1. Las entidades que utilicen, a efectos contables, un criterio de imputación temporal de ingresos y gastos diferente al devengo podrán presentar una solicitud ante la Administración tributaria para que el referido criterio tenga eficacia fiscal.
2. La solicitud deberá contener los siguientes datos:
a) Descripción de los ingresos y gastos a los que afecta el criterio de imputación temporal, haciendo constar, además de su naturaleza, su importancia en el conjunto de las operaciones del sujeto pasivo.
b) Descripción del criterio de imputación temporal cuya eficacia fiscal se solicita. En el caso de que el criterio de imputación temporal sea de obligado cumplimiento, deberá especificarse la norma contable que establezca tal obligación.
c) Justificación de la adecuación del criterio de imputación temporal propuesto a la imagen fiel que deben proporcionar la cuentas anuales y explicación de su influencia sobre el patrimonio, la situación financiera y los resultados del sujeto pasivo.
d) Descripción de la incidencia, a efectos fiscales, del criterio de imputación temporal y justificación que de su aplicación no se deriva una tributación inferior a la que hubiera correspondido por aplicación del criterio del devengo.
3. La solicitud se presentará con, al menos, seis meses de antelación a la conclusión del primer período impositivo respecto del que se pretenda que tenga efectos.
El sujeto pasivo podrá desistir de la solicitud formulada.
4. La Administración tributaria podrá recabar del sujeto pasivo cuantos datos, informes, antecedentes y justificantes sean necesarios.
El sujeto pasivo podrá, en cualquier momento del procedimiento anterior al trámite de audiencia, presentar las alegaciones y aportar documentos y justificantes que estime pertinentes.
5. Instruido el procedimiento, e inmediatamente antes de redactar la propuesta de resolución, se pondrá de manifiesto al sujeto pasivo, quien dispondrá de un plazo de quince días para formular las alegaciones y presentar los documentos y justificaciones que estime pertinentes.
6. La resolución que ponga fin al procedimiento podrá:
a) Aprobar el criterio de imputación temporal de ingresos y gastos formulado por el sujeto pasivo.
b) Aprobar un criterio alternativo de imputación temporal de ingresos y gastos formulado por el sujeto pasivo en el curso del procedimiento.
c) Desestimar el criterio de imputación temporal de ingresos y gastos formulado por el sujeto pasivo.
La resolución será motivada.
El procedimiento deberá finalizar antes de tres meses contados desde la fecha de presentación de la solicitud o desde la fecha de subsanación de la misma, a requerimiento de la Administración tributaria.
7. Transcurrido el plazo a que hace referencia el apartado anterior sin haberse producido una resolución expresa, se entenderá aprobado el criterio de imputación temporal de ingresos y gastos utilizado por el sujeto pasivo."
Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 2019-98. Texto en la fuente oficial ↗