Doctrina IVADirección General de Tributos
y tribunales económico-administrativos

Consulta general 1980-98

Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 22 de diciembre de 1998

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Normativa

Normativa según la fuente: Ley 37/1992, Art. 5-uno-d); 89-dos

Descripción de hechos

La consultante adquirió una finca urbana a determinadas personas que comparecieron como particulares. En la escritura pública se hizo constar la sujeción del contrato al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales, el cuál se liquidó en plazo. Posteriormente se ha acreditado que la finca estaba siendo urbanizada por el sistema "de compensación", habiéndose iniciado las obras de urbanización ocho meses antes de la transmisión.

Cuestión planteada

Sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido o al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados de dicha transmisión. Rectificación de la escritura y devolución del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales.

Contestación

A) Fundamentos de Derecho.

1. De conformidad con lo dispuesto por el artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de Diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.

El mismo artículo 4, apartado dos, letra b) establece que se entenderán, en todo caso, realizadas en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional las transmisiones o cesiones de uso a terceros de la totalidad o parte de cualesquiera de los bienes o derechos que integren el patrimonio empresarial o profesional de los sujetos pasivos, incluso las efectuadas con ocasión del cese en el ejercicio de las actividades económicas que determinan la sujeción al Impuesto.

Según dispone el artículo 5 de la citada Ley, a estos efectos se reputarán empresarios o profesionales las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado dos del mismo artículo y, en cualquier caso, quienes efectúen la urbanización de terrenos o la promoción, construcción o rehabilitación de edificaciones destinadas, en todos los casos, a su venta, adjudicación o cesión por cualquier título, aunque sea ocasionalmente.

El apartado dos del citado artículo 5 define las actividades empresariales o profesionales como aquellas que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios, y el apartado tres del mismo precepto establece que se presumirá el ejercicio de actividades empresariales o profesionales:

"a) En los supuestos a que se refiere el artículo 3º del Código de Comercio.

b) Cuando para la realización de las operaciones definidas en el artículo 4 de esta Ley se exija contribuir por el Impuesto sobre Actividades Económicas." En consecuencia con dichos preceptos, las ventas de terrenos por un particular estarán sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido cuando se dé alguna de las circunstancias siguientes:

1º. Que el terreno se encuentre afecto al desarrollo de las actividades descritas en el artículo 5, apartado dos de la Ley del Impuesto. A estos efectos, si el vendedor tributara por el Impuesto de Actividades Económicas por la actividad de promotor inmobiliario, las ventas de terrenos que realice afectos a dicha actividad estarán sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido.

2º. Si no se da circunstancia indicada en el número 1º anterior, la venta del terreno estará sujeta al referido Impuesto solamente si el propietario ha efectuado la urbanización del mismo para ulteriormente proceder a su venta. A estos efectos, debe indicarse que la urbanización del terreno ha podido realizarse, entre otros sistemas, por el sistema "de compensación", en el que los propietarios se constituyen en Junta de Compensación. En este caso, cabe distinguir que la aportación de terrenos a la Junta haya supuesto la transmisión de la propiedad de los mismos, o bien que la Junta haya actuado como mera fiduciaria de sus miembros, que es el supuesto más habitual: en el primer caso, las ventas de los terrenos resultantes por sus propietarios personas físicas que no los tenían afectos al desarrollo de las actividades empresariales o profesionales descritas en el artículo 5, apartado dos de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, no estarán sujetas a este Impuesto; en el segundo caso, los propietarios de los terrenos actúan como promotores de la urbanización de los mismos, y las ventas de dichos inmuebles por quien los urbanizó estarán sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido y no exentas del mismo.

Las conclusiones indicadas en los párrafos anteriores no sufren variación en el supuesto en que la incorporación de los propietarios a las unidades de actuación haya sido de carácter forzoso.

No obstante, el precepto exige para la calificación como empresario que la urbanización se realice con destino a la venta, cesión o adjudicación por cualquier título. De acuerdo con dichos preceptos, no debe ser calificado de empresario o profesional el particular que promueve la urbanización de un terreno para uso propio aunque, posteriormente, decida venderlo a un tercero, siempre que pueda acreditarse adecuadamente la intención inicial de uso propio. A estos efectos será relevante la falta de concurrencia de las presunciones del apartado Tres del artículo 5 citado, así como el no haber presentado declaración alguna en concepto de Impuesto sobre el Valor Añadido con anterioridad a la entrega del citado inmueble y en relación con el mismo. Aunque generalmente la urbanización de terrenos por particulares se efectúa con el destino de la venta, cabe que las circunstancias sean otras, lo cual será una cuestión de hecho que podrá probarse por cualquier medio admisible en derecho.

En consecuencia, en el supuesto planteado en la presente consulta, si los transmitentes del terreno no destinaban el inmueble al uso propio, debe ser calificada como empresarial la citada operación, quedando la entrega del terreno sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido.

3. El mencionado artículo 4, en su apartado cuatro establece lo siguiente:

"Las operaciones sujetas a este Impuesto no estarán sujetas al concepto "transmisiones patrimoniales onerosas" del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.

Se exceptúan de lo dispuesto en el párrafo anterior las operaciones que se indican a continuación:

a) Las entregas y arrendamientos de bienes inmuebles, así como la constitución o transmisión de derechos reales de goce o disfrute que recaigan sobre los mismos, cuando estén exentos del Impuesto, salvo en los casos en que el sujeto pasivo renuncie a la exención en las circunstancias y con las condiciones recogidas en el artículo 20. Dos.

b) Las transmisiones de valores a que se refiere el artículo 108, apartado dos, números 1º y 2º de la Ley 24/1988, de 28 de julio, del Mercado de Valores, según la redacción establecida por la Disposición adicional 12ª de la Ley 18/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. " 4. En cuanto a la rectificación de las cuotas repercutidas, el apartado uno del artículo 89 de la Ley 37/92 dispone que "los sujetos pasivos deberán efectuar la rectificación de las cuotas impositivas repercutidas cuando el importe de las mismas se hubiese determinado incorrectamente o se produzcan las circunstancias que, según lo dispuesto en el artículo 80 de esta Ley, dan lugar a la modificación de la base imponible de la operación", añadiendo el siguiente párrafo que "la rectificación deberá efectuarse en el momento en que se adviertan las causas de la incorrecta determinación de las cuotas o se produzcan las demás circunstancias a que se refiere el párrafo anterior, siempre que no hubiesen transcurrido cinco años a partir del momento en que se devengó el Impuesto correspondiente a la operación o, en su caso, se produjeron las circunstancias a que se refiere el citado artículo 80".

El apartado dos del precepto indica que lo dispuesto en el mismo también será de aplicación cuando, no habiéndose repercutido cuota alguna, se hubiese expedido la factura o documento análogo correspondiente a la operación. Tratándose de bienes inmuebles, el artículo 8º, apartado 2 del Real Decreto 2402/85 dispone que la justificación de la realización de la operación realizada por quien no se consideró empresario o profesional, para un destinatario de tal condición, se efectuará mediante el correspondiente documento público o privado; habiéndose reflejado en escritura pública la compraventa, debe entenderse que la ulterior repercusión del Impuesto sobre el Valor Añadido que, en su caso, debió gravar la operación, puede realizarse en el plazo de los cinco años siguientes al del devengo, por aplicación de lo dispuesto en el citado artículo 89 de la Ley del tributo.

B) Resolución.

En consecuencia con todo lo anterior, esta Dirección General considera ajustada a derecho la siguiente contestación a la consulta formulada:

1. Tratándose de la entrega de un terreno transmitido cuando su urbanización ya había comenzado, habiéndose efectuado tal urbanización por el sistema de compensación, la entrega de tal finca por el propietario estará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido si la Junta de Compensación de la que recibió el terreno urbanizado actuó como "fiduciaria" de sus miembros, supuesto que parece concurrir en el supuesto planteado en la presente consulta, y siempre que los transmitentes destinaran tal terreno a la venta, cesión o adjudicación por cualquier título, circunstancia que podrá acreditarse por cualquier medio de prueba admitido en Derecho. Aunque lo habitual es que el destino de los terrenos propiedad de particulares que son objeto de urbanización por el sistema de compensación sea el de la venta, no cabe presumir en todo caso que la aportación de tales terrenos a la Junta demuestra dicha intención exigida por la Ley para la consideración de sus propietarios como empresarios o profesionales, circunstancia que, como se ha indicado, se derivará de los hechos que concurran en la actuación de los transmitentes.

En tales términos, quedando dicha entrega sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, y no siendo acreedora a ninguna exención de tal tributo, la operación no estará sujeta a la modalidad "transmisiones patrimoniales onerosas" del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.

2. Si tal transmisión estuviera sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, los transmitentes deberán expedir una factura en la que conste la repercusión del tributo a la consultante, pudiendo consecuentemente ésta solicitar la devolución del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales que fue objeto de ingreso indebido.

Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 1980-98. Texto en la fuente oficial ↗