Consulta general 1960-03

Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre las Personas Jurídicas · 21 de noviembre de 2003

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Normativa

• Ley 37/1992 · art. 78 Base imponible. Regla general

Normativa según la fuente: Ley 37/1992 art. 78

Descripción de hechos

La entidad consultante es una sociedad estatal unipersonal que realiza la gestión directa de la construcción y explotación de obras hidráulicas. Entre los proyectos a realizar se encuentra una obra pública cofinanciada por el FEDER, por la Junta de Castilla y León y por varios Ayuntamientos, siendo la entidad consultante el centro gestor encargado para la ejecución del mismo. Esto supondrá que la entidad consultante recibirá los fondos y ejecutará las obras entregándolas a la Administración Pública al finalizar.

Cuestión planteada

1. Tratamiento a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido de las cantidades recibidas y de la entrega de la obra. 2. Si el resultado contable coincide con la base imponible en Impuesto sobre Sociedades en cuanto a los costes incurridos en la realización de la obra y la financiación recibida para la realización de la obra registrada inicialmente como ingreso a distribuir en varios ejercicios.

Contestación

1. En relación con el Impuesto sobre el Valor Añadido, el artículo 104.dos.2º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, establece las reglas para el cálculo de la prorrata de deducción, señalando la inclusión en el denominador, del importe total, determinado para el año natural de las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas por el sujeto pasivo en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional o, en su caso, en el sector diferenciado que corresponda, incluidas aquéllas que no originen el derecho a deducir, incrementado en el importe total de las subvenciones que, con arreglo a lo dispuesto en el artículo 78, apartado dos, número 3º de esta Ley, no integren la base imponible, siempre que las mismas se destinen a financiar actividades empresariales o profesionales del sujeto pasivo. Las referidas subvenciones se incluirán en el denominador de la prorrata en el ejercicio en que se perciban efectivamente, salvo las de capital, que se imputarán en la forma en que se indica en el párrafo siguiente. No se incluirán las citadas subvenciones en la medida en que estén relacionadas con las operaciones exentas o no sujetas que originen el derecho a la deducción.

Las subvenciones de capital se incluirán en el denominador de la prorrata, si bien podrán imputarse por quintas partes en el ejercicio en el que se hayan percibido y en los cuatro siguientes. No obstante, las subvenciones de capital concedidas para financiar la compra de determinados bienes o servicios, adquiridos en virtud de operaciones sujetas y no exentas del impuesto, minorarán exclusivamente el importe de la deducción de las cuotas soportadas o satisfechas por dichas operaciones, en la misma medida en que hayan contribuido a su financiación.

A efectos de los dispuesto en los párrafos anteriores de este número 2º, no se tomarán en cuenta las siguientes subvenciones que no integren la base imponible del Impuesto de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 78 de esta Ley:

Las percibidas por los Centros especiales de empleo regulados por la Ley 37/1982, de 7 de abril, cuando cumplan los requisitos establecidos en el apartado 2 de su artículo 43.

Las financiadas con cargo al Fondo Europeo de Orientación y Garantía Agraria (FEOGA).

Las financiadas con cargo al Instrumento Financiero de Orientación de la Pesca (IFOP).

Las concedidas con la finalidad de financiar gastos de realización de actividades de investigación, desarrollo o innovación tecnológica. A estos efectos, se considerarán como tales actividades y gastos de realización de las mismas los definidos en el artículo 33 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades.

De conformidad con lo previsto en el precepto descrito de la Ley del Impuesto, las subvenciones que se reciben para financiar la construcción de las distintas obras que contratan por la entidad consultante, no se incluirán en el denominador de la prorrata, sino que minorarán el importe de la deducción de las cuotas soportadas por la adquisición de bienes y servicios empleados en dicha construcción, ya que se destina a financiar la adquisición de un bien concreto.

Debe señalarse que las referidas obras cuya construcción promueve la consultante, en la medida en que son explotadas por ésta, han de ser consideradas como elementos del activo tales que la percepción de subvenciones destinadas a su financiación determine una minoración proporcional del derecho a la deducción de las cuotas soportadas por su adquisición. No es obstáculo para lo anterior el hecho de que las obras sean titularidad jurídica del Estado, ya que, como se ha dicho, la explotación de las mismas se realiza por parte de la entidad consultante.

Evidentemente, el tratamiento descrito responde a la consideración de que las subvenciones que se reciben para financiar estas obras no han de considerarse como el pago del precio de las mismas a percibir por la consultante.

2. En el ámbito del Impuesto sobre Sociedades, el apartado 3 del artículo 10 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades, establece que:

“3. En el régimen de estimación directa, la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en la presente Ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas.”

La base imponible del Impuesto sobre Sociedades parte del resultado contable que, en el caso concreto de la consultante, se determinará de acuerdo con lo dispuesto en el Plan General de Contabilidad, aprobado por Real Decreto 1643/1990, de 20 de diciembre, y su adaptación sectorial a las empresas constructoras, aprobado por Orden del Ministerio de Economía y Hacienda de 27 de enero de 1993.

Es especialmente en esta última norma donde se fijan distintas posibilidades de determinación del resultado contable para el caso concreto de la consultante, sin que este Centro Directivo tenga competencias para su interpretación.

Una vez determinado dicho resultado, procederá la aplicación de lo dispuesto en la Ley 43/1995, del Impuesto sobre Sociedades. Si, en aplicación de la misma, no se produce ningún ajuste al resultado contable, éste coincidirá con la base imponible del Impuesto sobre Sociedades. Este Centro Directivo no posee los datos suficientes para determinar si se produce o no esa coincidencia por lo que no se puede pronunciar al respecto.

Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 1960-03. Texto en la fuente oficial ↗