Consulta general 1939-98
Dirección General de Tributos · SG de Tributos · 15 de diciembre de 1998
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Normativa
Normativa según la fuente: Ley 43/1995; Ley 37/1992
Descripción de hechos
Asociación Profesional sin ánimo de lucro, cuyos miembros son Mutuas de Trabajo y Accidentes Profesionales de la Seguridad Social. Sus ingresos proceden de cuotas de los asociados y rendimientos de cuentas bancarias. Con carácter no habitual organiza cursos o jornadas de formación y elabora publicaciones. Recientemente ha iniciado una actividad sistemática de formación del personal de las Mutuas financiada con subvenciones.
Cuestión planteada
Régimen tributario de la Asociación con respecto al Impuesto sobre Sociedades y al Impuesto sobre el Valor Añadido.
Contestación
1.- Por lo que respecta al Impuesto sobre Sociedades el Capítulo XV del Título VIII de la Ley 43/1.995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades, regula el régimen de las entidades parcialmente exentas. El artículo 133, bajo el título "ámbito de aplicación" señala:
"El presente régimen se aplicará a las siguientes entidades: a) Las fundaciones, establecimientos, instituciones y asociaciones sin ánimo de lucro que no reúnan los requisitos para disfrutar del régimen fiscal establecido en la Ley 30/1.994, de 24 de noviembre, de Fundaciones y de Incentivos Fiscales a la Participación Privada en Actividades de Interés General".
Dicha exención, que no requiere declaración expresa sino que su disfrute se produce cuando se reúnen los requisitos legalmente previstos, se extiende a las rentas enumeradas en el apartado 1 del artículo 134, esto es, a:
"a) Las que procedan de la realización de actividades que constituyan su objeto social o finalidad específica.
b) Las derivadas de adquisiciones y de transmisiones a título lucrativo, siempre que unas y otras se obtengan o realicen en cumplimiento de su objeto social o finalidad específica.
c) Las que se pongan de manifiesto en la transmisión onerosa de bienes afectos a la realización del objeto social o finalidad específica cuando el total producto obtenido se destine a nuevas inversiones relacionadas con dicho objeto social o finalidad específica".
A tenor de lo dispuesto en el apartado 2 del mismo precepto, "La exención ... no alcanzará a los rendimientos derivados del ejercicio de explotaciones económicas, ni a los derivados del patrimonio, ni tampoco a los incrementos de patrimonio distintos de los señalados en el apartado anterior".
Finalmente, el apartado 3 del citado artículo señala:
"Se considerarán rendimientos de una explotación económica todos aquellos que procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores, supongan por parte del sujeto pasivo la ordenación por cuenta propia de los medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios. Se considerarán incrementos o disminuciones de patrimonio las variaciones en el valor del patrimonio del sujeto pasivo que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél".
De acuerdo con lo expuesto procede indicar lo siguiente:
- Las cuotas de los asociados constituyen rentas exentas para la asociación, salvo que retribuyan prestaciones de servicios en favor de los asociados.
- Los rendimientos derivados de la organización de cursos o jornadas de formación, así como los derivados de la elaboración de publicaciones, deben considerarse obtenidos en el ejercicio de una explotación económica, de acuerdo con la definición contenida en el artículo 134.3 y, por lo tanto, sujetos y no exentos en el Impuesto sobre Sociedades. En este sentido, las subvenciones obtenidas para la financiación de cursos de formación, constituyen ingresos de una actividad sujeta y no exenta.
- Finalmente, los rendimientos derivados de cuentas bancarias constituyen rendimientos derivados del patrimonio a los que, a tenor de lo dispuesto en el apartado 2 del artículo 134, no les alcanza la exención, sin perjuicio del derecho a deducir las retenciones soportadas.
Respecto a la obligación de presentar declaración, el apartado 3 del artículo 142 dispone:
"Los sujetos pasivos a que se refiere el capítulo XV del Título VIII de esta Ley estarán obligados a declarar respecto de las rentas no exentas, excepto que dichas rentas estuvieren sujetas a obligación de retener y fueren las únicas que obtengan".
En consecuencia, si la entidad consultante obtiene exclusivamente rentas exentas o rentas no exentas sujetas a retención, no estará obligada a presentar y suscribir declaración por este Impuesto, mientras que si obtiene rentas distintas de las anteriores deberá presentar declaración consignando en la misma dichas rentas.
2.- En cuanto al Impuesto sobre el Valor Añadido el artículo 4 de la Ley 37/1.992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, establece en su apartado Uno:
"Estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen".
Por su parte, el artículo 5.Uno dispone:
"A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se reputarán empresarios o profesionales:
a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas con el apartado siguiente de este artículo. No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente. b) Las asociaciones mercantiles en todo caso.
...".
El apartado Dos del mismo artículo señala:
"Son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas la de artesanía,agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesionales liberales y artísticas".
De ello se deduce que la Asociación consultante será considerada como empresario o profesional a efectos del IVA si realiza una actividad empresarial o profesional, salvo que realizara exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito. En este sentido, la organización y realización de cursos deformación es susceptible de ser considerada como actividad empresarial según el concepto expuesto de la misma en el artículo 5.Dos de la Ley.
En cuanto a la posible concurrencia de exenciones debe indicarse que, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 20.Uno.
9º de la misma Ley 37/1992, están exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido las operaciones relativas a:
"La educación de la infancia y de la juventud, la guarda y custodia de niños, la enseñanza escolar, universitaria y de postgraduados, la enseñanza de idiomas y la formación y reciclaje profesional, realizadas por Entidades de derecho público o entidades privadas autorizadas para el ejercicio de dichas actividades. La exención se extenderá a las prestaciones de servicios y entregas de bienes directamente relacionadas con los servicios enumerados en el párrafo anterior, efectuadas, con medios propios o ajenos, por las mismas empresas docentes o educativas que presten los mencionados servicios.
La exención no comprenderá las siguientes operaciones: a) Los servicios relativos a la práctica del deporte, prestados por empresas distintas de los centros docentes.
En ningún caso, se entenderán comprendidos en esta letra los servicios prestados por las Asociaciones de Padres de Alumnos vinculadas a los centros docentes.
b) Los de alojamiento y alimentación prestadas por Colegios Mayores o Menores y residencias de estudiantes.
c) Las efectuadas por escuelas de conductores de vehículos. d) Las entregas de bienes efectuadas a título oneroso".
En desarrollo de este precepto el artículo 7 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado por Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre, establece que:
"... tendrán la consideración de entidades privadas autorizadas, a que se refiere el artículo 20, apartado uno, número 9º de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, aquellos centros educativos cuya actividad esté reconocida o autorizada por el Estado, las Comunidades Autónomas u otros Entres públicos competentes en la materia".
En consecuencia, en cuando el régimen tributario aplicable en el Impuesto sobre el Valor Añadido a las actividades objeto de consulta, puede concluirse lo siguiente:
1º. La Asociación consultante debe ser considerada como empresario o profesional a efectos del Impuesto, ya que realiza actividades susceptibles de ser consideradas como empresariales y no realiza exclusivamente prestación de servicios a título gratuito.
2º. Por tanto las entregas de bienes y prestaciones de servicios que realice en el ejercicio de sus actividades empresariales quedan sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido.
La aplicación de la exención contemplada en el artículo 20.Uno.9º de la Ley del Impuestos en relación con la organización y realización de cursillos y conferencias, requiere el cumplimiento de los requisitos expuestos que condicionan su aplicación y en especial que se trate de una "entidad privada autorizada".
3º. La entidad consultante debe ser considerada como sujeto pasivo del Impuesto en relación con las operaciones sujetas y no exentas que realice y estará obligada a repercutir el impuesto sobre los destinatarios de las mismas (artículo 88 de la Ley 37/1992). Las obligaciones formales, contables y registrales de los sujetos pasivos del Impuesto sobre el Valor Añadido se establecen en el artículo 164 de la Ley 37/1992 y en los artículos 62 y siguientes del Reglamento.
4º. Según lo establecido en el artículo 91.Dos.2º de la Ley 37/1992 se aplicará el tipo del 4% a las entregas de libros y también a las ejecuciones de obra que tengan como resultado inmediato la obtención de los mismos. El tipo aplicable a la realización y organización de cursillos y conferencias cuando se trate de operaciones sujetas y no exentas es el general del 16%.
Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 1939-98. Texto en la fuente oficial ↗