Consulta general 1927-98
Dirección General de Tributos · SG de Tributos · 16 de diciembre de 1998
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Normativa
Normativa según la fuente: Ley 37/1992; Ley 18/1991
Descripción de hechos
La entidad consultante se dedica a la actividad de instalaciones eléctricas en distintos puntos del territorio español, para lo cual sus empleados se deben desplazar a otros municipios. Se plantea la posibilidad de alquilar una vivienda para alojar al empleado con su familia, durante el tiempo de ejecución de las obras.
Cuestión planteada
- Tributación en el IVA del arrendamiento de la vivienda. - Consideración como retribución en especie para el empleado. - Deducibilidad del gasto del alquiler en el Impuesto sobre Sociedades. - Posible consideración del gasto de alquiler como gasto de manutención y estancia.
Contestación
El artículo 95 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, establece en su apartado Uno, el criterio de que los empresarios o profesionales no podrán deducir las cuotas soportadas o satisfechas por las adquisiciones o importaciones de bienes que no se afecten directa y exclusivamente, a su actividad empresarial o profesional.
A continuación, el apartado Dos del mismo artículo indica:
"No se entenderán afectos directa y exclusivamente a la actividad empresarial o profesional, entre otros:
...
5º.- Los bienes destinados a ser utilizados en la satisfacción de necesidades personales o particulares de los empresarios o profesionales, de sus familiares o del personal dependiente de los mismos, con excepción de los destinados al alojamiento gratuito en los locales o instalaciones de la empresa del personal encargado de la vigilancia y seguridad de los mismos, y a los servicios económicos y socio- culturales del personal al servicio de la actividad".
En consecuencia, la entidad consultante no podrá deducir las cuotas soportadas en el alquiler de la vivienda para el empleado dado que la misma no se entiende directa y exclusivamente afecta a la actividad empresarial de la entidad.
En cuanto a la imposición personal del empleado, la Ley 18/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, establece en su artículo 26 que: "Constituyen retribuciones en especie la utilización, consumo u obtención, para fines particulares, de bienes, derechos o servicios de forma gratuita o por precio inferior al normal de mercado, aun cuando no supongan un gasto real para quien las conceda. Entre otras, se considerarán retribuciones en especie las siguientes: a) La obtención de vivienda por razón de cargo o por la condición de empleado público o privado.
(...)" La valoración de esta retribución en especie del trabajo, consistente en la utilización para fines particulares de viviendas aparece expresamente recogida en la letra a) del apartado Uno del artículo 27 de la Ley 18/1991, que señala que si se trata de vivienda arrendada, puesta a disposición del sujeto pasivo, se valorará por la cuantía del alquiler satisfecho, comprendiendo el total importe abonado por la empresa para su utilización. Por otro lado, la retribución en especie habrá de ser objeto del preceptivo ingreso a cuenta en los términos establecidos en el artículo 53 del Real Decreto 1841/1991, de 30 de diciembre, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, según el cual el porcentaje aplicable será el que corresponda, según tablas, a la retribuciones dinerarias, con un mínimo del 15 por ciento.
El ingreso a cuenta deberá efectuarse por quien satisfaga tal clase de retribuciones, El apartado tres del artículo 27 de la Ley 18/1991, determina que el perceptor recibe las retribuciones en especie como retribución neta, por lo que el íntegro satisfecho estaría constituido por la suma de lo entregado directamente en especie más el importe del ingreso que por cuenta del perceptor deberá realizarse en el Tesoro Público, lo cual supone que el ingreso a cuenta constituye un mayor rendimiento de trabajo para el perceptor y un mayor coste laboral a efectos de la imposición personal del pagador. En este sentido, la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades dispone en el artículo 10.3 que en el régimen de estimación directa, la base imponible se calculará corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en dicha Ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas.
El Real Decreto 1643/1990, de 20 de diciembre, por el que se aprueba el Plan General de Contabilidad comprende entre los gastos del ejercicio a los gastos de personal, definiendo como tales a las "retribuciones al personal, cualquiera que sea la forma o el concepto por el que se satisfacen".
No obstante, la deducibilidad de cada gasto efectuado por la entidad consultante es una cuestión que, en su caso, podrá ser comprobada por los órganos de la Administración Tributaria.
Finalmente, cabe señalar que no es posible la asimilación del gasto por alquiler de vivienda para el empleado (que se configura como retribución en especie para éste según se ha expuesto anteriormente) a los gastos de manutención y estancia exonerados de gravamen, ya que, según establece el artículo 4.Tres del Reglamento del Impuesto, se considerarán exceptuadas de gravamen las dietas y asignaciones para gastos de viaje que correspondan a gastos normales de manutención y estancia en restaurantes, hoteles y demás establecimientos de hostelería devengadas por gastos en municipio distinto del lugar del trabajo habitual del perceptor, lo que es distinto del pago del arrendamiento de la vivienda por parte de la empresa consultante.
Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 1927-98. Texto en la fuente oficial ↗