Consulta general 1897-99
Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 19 de octubre de 1999
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Normativa
- Ley 37/1992 · art. 101 Régimen de deducciones en sectores diferenciados de la actividad empresarial o profesional
Normativa según la fuente: Ley 37/1992: Art. 101.;
Descripción de hechos
Persona física que ejerce en un local las actividades de clínica veterinaria y comercio al por menor de collares, piensos y productos zoosanitarios.
Cuestión planteada
Deducción de las cuotas soportadas.
Contestación
1.- De conformidad con lo dispuesto en el artículo 153 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29), el régimen especial del recargo de equivalencia se aplicará a los comerciantes minoristas que sean personas físicas o entidades en régimen de atribución de rentas en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, que desarrollen su actividad en los sectores económicos y cumplan los requisitos que se determinen reglamentariamente.
El artículo 153, apartado dos, del Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, preceptúa que en el supuesto de que el sujeto pasivo a quien sea de aplicación este régimen especial realizase otras actividades empresariales o profesionales sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido, la de comercio minorista sometida a dicho régimen especial tendrá, en todo caso, la consideración de sector diferenciado de la actividad económica.
2.- De conformidad con lo dispuesto en la letra b') del cuarto párrafo de la letra c) del número 1º del artículo 9º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), a efectos de dicho Impuesto las actividades a las que resulte aplicable el régimen especial del recargo de equivalencia tendrán el carácter de sector diferenciado respecto de cualesquiera otras actividades empresariales o profesionales desarrolladas por un mismo empresario o profesional.
3.- El artículo 101, del apartado uno, de la Ley 37/1992, establece lo siguiente:
"Uno. Los sujetos pasivos que realicen actividades económicas en sectores diferenciados de la actividad empresarial o profesional deberán aplicar con independencia el régimen de deducciones respecto de cada uno de ellos.
La aplicación de la regla de prorrata especial podrá efectuarse independientemente respecto de cada uno de los sectores diferenciados de la actividad empresarial o profesional determinados por aplicación de lo dispuesto en el artículo 9, número 1º, letra c), letras a´) y c´) de esta Ley.
Los regímenes de deducción correspondientes a los sectores diferenciados de actividad determinados por aplicación de lo dispuesto en el artículo 9, número 1º, letra c), letra b') de esta Ley se regirán, en todo caso, por lo previsto en la misma para los regímenes especiales simplificado, de la agricultura, ganadería y pesca y del recargo de equivalencia, según corresponda.
Cuando se efectúen adquisiciones o importaciones de bienes o servicios para su utilización en común en varios sectores diferenciados de actividad, será de aplicación lo establecido en el artículo 104, apartados dos y siguientes de esta Ley para determinar el porcentaje de deducción aplicable respecto de las cuotas soportadas en dichas adquisiciones o importaciones, computándose a tal fin las operaciones realizadas en los sectores diferenciados correspondientes y considerándose que, a tales efectos, no originan el derecho a deducir las operaciones incluidas en el régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca o en el régimen especial del recargo de equivalencia.
Por excepción a lo dispuesto en el párrafo anterior y siempre que no pueda aplicarse lo previsto en el mismo, cuando tales bienes o servicios se destinen a ser utilizados simultáneamente en actividades acogidas al régimen especial simplificado y en otras actividades sometidas al régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca o del recargo de equivalencia, el referido porcentaje de deducción a efectos del régimen simplificado será del 50 por ciento si la afectación se produce respecto de actividades sometidas a dos de los citados regímenes especiales, o de un tercio en otro caso." 4.- El artículo 104 de la Ley 37/1992, en su apartado dos, establece lo siguiente:
"El porcentaje de deducción a que se refiere el apartado anterior se determinará multiplicando por cien el resultante de una fracción en la que figuren:
1º. En el numerador, el importe total, determinado para cada año natural, de las entregas de bienes y prestaciones de servicios que originen el derecho a la deducción, realizadas por el sujeto pasivo en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional o, en su caso, en el sector diferenciado que corresponda.
2º. En el denominador, el importe total, determinado para el mismo período de tiempo, de las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas por el sujeto pasivo en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional o, en su caso, en el sector diferenciado que corresponda, incluidas aquéllas que no originen el derecho a deducir, incrementado en el importe total de las subvenciones que, con arreglo a lo dispuesto en el artículo 78, apartado dos, número 3º de esta Ley, no integren la base imponible, siempre que las mismas se destinen a financiar actividades empresariales o profesionales del sujeto pasivo. Las referidas subvenciones se incluirán en el denominador de la prorrata en el ejercicio en que se perciban efectivamente, salvo las de capital, que se imputarán en la forma en que se indica en el párrafo siguiente. No se incluirán las citadas subvenciones en la medida en que estén relacionadas con las operaciones exentas o no sujetas que originen el derecho a la deducción." 5.- En consecuencia, este Centro directivo considera lo siguiente:
1º.- En el conjunto de las actividades empresariales desarrolladas por los fotógrafos a que se refiere el escrito de consulta existen los dos siguientes sectores diferenciados de actividad a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido:
- Sector "A": integrado por la actividad de comercio al por menor de collares, piensos y productos zoosanitarios, a la que resulta aplicable el régimen especial del recargo de equivalencia en dicho Impuesto.
- Sector "B": integrado por la actividad de clínica veterinaria, a la que resulta aplicable el régimen general del Impuesto sobre el Valor Añadido.
Lo anterior se produce con independencia y sin perjuicio del régimen de tributación que corresponda a las referidas actividades por otros tributos y, en particular, por el Impuesto sobre Actividades Económicas.
2º.- La consultante deberá por tanto aplicar en el Impuesto sobre el Valor Añadido el régimen de deducciones en sectores diferenciados previsto en el artículo 101 de la Ley 37/1992.
En virtud de lo previsto en dicho artículo, la deducción de las cuotas soportadas por la misma se ajustará a los siguientes criterios:
a) las cuotas soportadas por la adquisición o importación de bienes o servicios utilizados exclusivamente en la realización de las actividades que integran el sector "A" (actividades de comercio al por menor de collares, piensos, etc., sometidas al régimen especial del recargo de equivalencia) no podrán ser deducidas en ninguna medida ni cuantía.
b) las cuotas soportadas por la adquisición o importación de bienes o servicios utilizados exclusivamente en la realización de la actividad que constituye el sector "B" (servicios de clínica veterinaria a los que resulta aplicable el régimen general) podrán ser objeto de deducción íntegramente, en las condiciones y con los requisitos previsto en el Capítulo I del Título VIII de la Ley 37/1992, en el que se regula el derecho a deducir en el régimen general del Impuesto sobre el Valor Añadido.
c) las cuotas soportadas por la adquisición o importación de bienes o servicios utilizados en la realización tanto de las actividades del sector "A" como de las del sector "B" serán deducibles en el porcentaje resultante de la aplicación de lo dispuesto en el artículo 104, apartados dos y siguientes, de la propia Ley 37/1992. En concreto, dicho porcentaje será el resultado de multiplicar por cien una fracción en la que figuren:
- en el numerador, el importe de las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas por el consultante en el ejercicio de la actividad que constituye el sector de actividad "B".
- en el denominador, el importe de las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas por el consultante en el ejercicio de todas sus actividades (tanto las que integran el sector "A" como la que constituye el sector "B").
En la determinación de los importes a computar en el numerador y el denominador de la fracción anteriormente citada deberán tenerse en cuenta lo dispuesto en los apartados dos y siguientes del citado artículo 104. Asimismo, para la practica de las deducciones a que se refiere esta letra c) deberá tenerse en cuenta lo dispuesto en el artículo 105 de la Ley 37/1992 y, en el caso de que los bienes utilizados en ambos sectores fuesen bienes de inversión, también será de aplicación lo dispuesto en los artículos 107, 108, 109 y 110 de la citada Ley.
Los artículos 105, 107, 108, 109 y 110 de la Ley 37/, anteriormente citados, establecen lo siguiente:
"Artículo 105.-Procedimiento de la prorrata general.
Uno. Salvo lo dispuesto en los apartados dos y tres de este artículo, el porcentaje de deducción provisionalmente aplicable cada año natural será el fijado como definitivo para el año precedente.
Dos. Podrá solicitarse la aplicación de un porcentaje provisional distinto del establecido en el apartado anterior cuando se produzcan circunstancias susceptibles de alterarlo significativamente.
Tres. El porcentaje provisional de deducción aplicable durante el primer año del ejercicio de las actividades empresariales o profesionales o, en su caso, de los sectores diferenciados de la actividad de los sujetos pasivos que se hubiesen acogido al régimen de deducciones anteriores al comienzo de dichas actividades, será el determinado por la Administración de acuerdo con lo establecido en el artículo 111, apartado cinco de esta Ley.
En los casos en que no hubiera sido de aplicación el régimen de deducciones anteriores al comienzo de las actividades empresariales o profesionales, o de los sectores diferenciados, el porcentaje provisional del año natural en que se inicien tales actividades se fijará de forma análoga a la establecida en el artículo 111 de esta Ley.
Cuatro. En la última declaración-liquidación del Impuesto correspondiente a cada año natural el sujeto pasivo calculará la prorrata de deducción definitiva en función de las operaciones realizadas en dicho año natural y practicará la consiguiente regularización de las deducciones provisionales.
Cinco. En los supuestos de interrupción durante uno o más años naturales de la actividad empresarial o profesional o, en su caso, de un sector diferenciado de la misma, el porcentaje de deducción definitivamente aplicable durante cada uno de los mencionados años será el que globalmente corresponda al conjunto de los tres últimos años naturales en que se hubiesen realizado operaciones.
Seis. El porcentaje de deducción, determinado con arreglo a lo dispuesto en los apartados anteriores de este artículo, se aplicará a la suma de las cuotas soportadas por el sujeto pasivo durante el año natural correspondiente, excluidas las que no sean deducibles en virtud de lo establecido en los artículos 95 y 96 de esta Ley.
Artículo 107.-Regularización de deducciones por bienes de inversión.
Uno. Las cuotas deducibles por la adquisición o importación de bienes de inversión deberán regu- larizarse durante los cuatro años naturales siguientes a aquél en que los sujetos pasivos realicen las citadas operaciones.
No obstante, cuando la utilización efectiva o entrada en funcionamiento de los bienes se inicien con posterioridad a su adquisición o importación, la regularización se efectuará el año en que se produzcan dichas circunstancias y los cuatro siguientes.
Las regularizaciones indicadas en este apartado sólo se practicarán cuando, entre el porcentaje de deducción definitivo correspondiente a cada uno de dichos años y el que prevaleció en el año en que se soportó la repercusión, exista una diferencia superior a diez puntos.
Dos. Asimismo se aplicará la regularización a que se refiere el apartado anterior cuando los sujetos pasivos hubiesen realizado, durante el año de adquisición de los bienes de inversión, exclusivamente operaciones que originen derecho a deducción o exclusivamente operaciones que no originen tal derecho y, posteriormente, durante los años siguientes indicados en dicho apartado se modificase esta situación en los términos previstos en el apartado anterior.
Tres. Tratándose de terrenos o edificaciones, las cuotas deducibles por su adquisición deberán regularizarse durante los nueve años naturales siguientes a la correspondiente adquisición.
Sin embargo, si su utilización efectiva o entrada en funcionamiento se inician con posterioridad a su adquisición la regularización se efectuará el año en que se produzcan dichas circunstancias y los nueve años naturales siguientes.
Cuatro. La regularización de las cuotas impositivas que hubiesen sido soportadas con posterioridad a la adquisición o importación de los bienes de inversión o, en su caso, del inicio de su utilización o de su entrada en funcionamiento, deberá efectuarse al finalizar el año en que se soporten dichas cuotas con referencia a la fecha en que se hubieran producido las circunstancias indicadas y por cada uno de los años transcurridos desde entonces.
Cinco. Lo dispuesto en este artículo no será de aplicación en las operaciones a que se refiere el artículo 7, número 1º de esta Ley, quedando el adquirente automáticamente subrogado en la posición del transmitente.
En tales casos, la prorrata de deducción aplicable para practicar la regularización de deducciones de dichos bienes durante el mismo año y los que falten para terminar el período de regularización será la que corresponda al adquirente.
Seis. En los supuestos de pérdida o inutilización definitiva de los bienes de inversión, por causa no imputable al sujeto pasivo debidamente justificada, no procederá efectuar regularización alguna durante los años posteriores a aquél en que se produzca dicha circunstancia.
Siete. Los ingresos o, en su caso, deducciones complementarias resultantes de la regularización de deducciones por bienes de inversión deberán efectuarse en la declaración-liquidación correspondien- te al último período de liquidación del año natural a que se refieran, salvo en el supuesto mencionado en el apartado cuatro, en el que deberá realizarse en el mismo año en que se soporten las cuotas repercutidas.
Artículo 108.- Concepto de bienes de inversión.
Uno. A los efectos de este Impuesto, se considerarán de inversión los bienes corporales, muebles, semovientes o inmuebles que, por su naturaleza y función, estén normalmente destinados a ser utili- zados por un período de tiempo superior a un año como instrumentos de trabajo o medios de explotación.
Dos. No tendrán la consideración de bienes de inversión:
1º. Los accesorios y piezas de recambio adquiridos para la reparación de los bienes de inversión utilizados por el sujeto pasivo.
2º. Las ejecuciones de obra para la reparación de otros bienes de inversión.
3º. Los envases y embalajes, aunque sean susceptibles de reutilización.
4º. Las ropas utilizadas para el trabajo por los sujetos pasivos o el personal dependiente.
5º. Cualquier otro bien cuyo valor de adquisición sea inferior a quinientas mil pesetas.
Artículo 109.- Procedimiento para practicar la regularización de deducciones por bienes de inversión.
La regularización de las deducciones a que se refiere el artículo 107 de esta Ley se realizará del siguiente modo:
1º. Conocido el porcentaje de deducción definitivamente aplicable en cada uno de los años en que deba tener lugar la regularización, se determinará el importe de la deducción que procedería si la repercusión de las cuotas se hubiese soportado en el año que se considere.
2º. Dicho importe se restará del de la deducción efectuada en el año en que tuvo lugar la repercusión.
3º. La diferencia positiva o negativa se dividirá por cinco o, tratándose de terrenos o edificaciones, por diez, y el cociente resultante será la cuantía del ingreso o de la deducción complementarios a efectuar.
Artículo 110.- Entregas de bienes de inversión durante el período de regularización.
Uno. En los casos de entregas de bienes de inversión durante el período de regularización se efectuará una regularización única por el tiempo de dicho período que quede por transcurrir.
A tal efecto, se aplicarán las siguientes reglas:
1ª. Si la entrega estuviere sujeta al Impuesto y no exenta, se considerará que el bien de inversión se empleó exclusivamente en la realización de operaciones que originan el derecho a deducir durante todo el año en que se realizó dicha entrega y en los restantes hasta la expiración del período de regularización.
No obstante, no será deducible la diferencia entre la cantidad que resulte de la aplicación de lo dispuesto en el párrafo anterior y el importe de la cuota devengada por la entrega del bien.
2ª. Si la entrega resultare exenta o no sujeta, se considerará que el bien de inversión se empleó exclusivamente en la realización de operaciones que no originan el derecho a deducir durante todo el año en que se realizó dicha entrega y en los restantes hasta la expiración del período de regulari- zación.
La regla establecida en el párrafo anterior también será de aplicación en los supuestos en que el sujeto pasivo destinase bienes de inversión a fines que, con arreglo a lo establecido en los artículos 95 y 96 de esta Ley, determinen la aplicación de limitaciones, exclusiones o restricciones del derecho a deducir, durante todo el año en que se produjesen dichas circunstancias y los restantes hasta la terminación del período de regularización.
Se exceptúan de lo previsto en el primer párrafo de esta regla las entregas de bienes de inversión exentas o no sujetas que originen el derecho a la deducción, a las que se aplicará la regla primera.
Las deducciones que procedan en este caso no podrán exceder de la cuota que resultaría de aplicar el tipo impositivo vigente en relación con las entregas de bienes de la misma naturaleza al valor interior de los bienes exportados o enviados a otro Estado miembro de la Comunidad.
Dos. La regularización a que se refiere este artículo deberá practicarse incluso en el supuesto de que en los años anteriores no hubiere sido de aplicación la regla de prorrata.
Tres. Lo dispuesto en este artículo será también de aplicación cuando los bienes de inversión se transmitiesen antes de su utilización por el sujeto pasivo.
Cuatro. Lo dispuesto en este artículo no será de aplicación, en ningún caso, a las operaciones a que se refiere el artículo 7, número 1º de esta Ley".
Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 1897-99. Texto en la fuente oficial ↗