Consulta general 1821-04

Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas · 29 de septiembre de 2004

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Normativa

• Ley 37/1992 · art. 5 Concepto de empresario o profesional

Normativa según la fuente: Ley 37/1992, Art. 5; Ley 40/1998, DT 9ª; RD 828/1995, Art. 70; RDL 1/1993, Art. 31

Descripción de hechos

El consultante va a transmitir dos parcelas de terreno no edificable y una nave sin utilizar, que no están afectos a actividad económica alguna. Los inmuebles fueron adquiridos por herencia en 1983. La transmisión de terrenos y edificaciones no constituye su actividad económica habitual, teniendo por tanto carácter ocasional. El adquirente es una S.R.L. cuyo objeto social son las actuaciones y promociones urbanísticas. La actuación urbanística se realizará por el Sistema de Compensación. En la Junta de Compensación se integra, entre otros propietarios, el consultante que es propietario de una parcela (que no se enajena) situada en la correspondiente Unidad de Ejecución. La nave que se transmite será objeto de demolición con carácter previo y necesario a la realización de la promoción urbanística.

Cuestión planteada

1º.- En materia del Impuesto sobre el Valor Añadido: a) Teniendo en cuenta que el consultante va a actuar a través de la Junta de Compensación correspondiente como urbanizador ¿Le es aplicable el artículo 5º.Uno.d) que le convierte en empresario aunque su actividad sea ocasional?. b) En relación con las parcelas y la nave que se transmiten diversas cuestiones relativas a las exenciones reguladas en el artículo 20.Uno.22º.c), 20.Uno.20ªb) y 20.Uno.20ª. c) Régimen de las derramas que la Junta de Compensación haga a los propietarios. 2º.- Tributación de la ganancia de patrimonio en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas por la transmisión de los inmuebles adquiridos por herencia en el año 1983. 3º.- la segregación de una extensión de terreno procedente de una parcela incluida en el patrimonio personal del consultante ¿está sujeta al Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados?.

Contestación

1º.- En materia del Impuesto sobre el Valor Añadido se informa:

1.- El artículo 4 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), señala en su apartado uno que estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional.

Por tanto, para que las referidas entregas de bienes o prestaciones de servicios estén sujetas al Impuesto, han de realizarse por quienes tengan la condición de empresarios o profesionales.

El concepto de empresario o profesional se regula en el artículo 5 de la citada Ley, cuyo apartado uno, letra d), establece que a los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se reputaran empresarios o profesionales quienes efectúen la urbanización de terrenos o la promoción, construcción o rehabilitación de edificaciones destinadas, en todos los casos, a su venta, adjudicación o cesión por cualquier título, aunque sea ocasionalmente.

De acuerdo con dicho precepto, quien realice actividades de urbanización o promoción de terrenos para su venta, adjudicación o cesión por cualquier título se convierte en empresario, en caso de que no fuera ya empresario o profesional por otras actividades desarrolladas por el mismo.

En su aplicación a la actuación de las Juntas de Compensación, y según doctrina reiterada de este Centro Directivo, es preciso distinguir si la incorporación de los miembros a dichas Juntas se produce con o sin transmisión a las mismas de los terrenos correspondientes.

En el supuesto de que no se produzca dicha transmisión y de acuerdo con lo dispuesto en la Ley 37/1992, no estará sujeta al referido Impuesto ni la aportación de terrenos a Junta ni la adjudicación de los terrenos ya urbanizados a los aportantes. Así ocurrirá cuando la mencionada incorporación no supone la transmisión de la propiedad de los terrenos a la Junta, actuando ésta como mera fiduciaria de sus miembros.

En estos casos los miembros de la Junta de Compensación se convierten en empresarios o profesionales, siempre que no lo fueran previamente, al realizar las actividades que se recogen en el artículo 5, apartado uno, letra d), antes reproducido, ya que, como se ha dicho, la Junta de Compensación actúa como fiduciaria de sus miembros. Es doctrina reiterada de este Centro Directivo que en la realización de obras de urbanización a través del sistema de compensación, en el que las Juntas de Compensación actúan como fiduciarias de sus miembros, los propietarios de los terrenos, en la medida en que se convierten en urbanizadores, devienen empresarios a efectos del Impuesto, debiendo practicar su repercusión por las operaciones sujetas y no exentas del mismo que puedan realizar.

La intención con la que se produzca la integración en la Junta de Compensación es algo independiente de la adquisición de la condición de empresario o profesional para el propietario de los terrenos, ya que la circunstancia que determina dicha adquisición de la condición de empresario o profesional es el destino previsto para los terrenos cuya urbanización se promueve. Por tanto, si se tiene la intención de proceder a la venta, adjudicación o cesión de dichos terrenos, entonces el promotor de su urbanización adquirirá la condición de empresario o profesional a los efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, si no la tuviera previamente.

Hay que añadir que en el supuesto de que, a diferencia del caso descrito anteriormente, la incorporación a la Junta de Compensación suponga la transmisión de los terrenos a la misma, entonces es exclusivamente la Junta de Compensación quien tiene la condición de promotor o urbanizador, y no sus miembros.

En el caso planteado en la consulta parece que se trata de una Junta de Compensación de carácter fiduciario. En este caso, el consultante, que no es empresario o profesional a efectos del Impuesto, adquirirá tal condición en el momento en que se inicie la urbanización, entendida ésta como la ejecución material de las obras. Por tanto, si tanto la parcela de terreno no edificable como la edificación son objeto de entrega con carácter previo a la actuación urbanística, es decir, no se aportan a la Junta de Compensación, dichas entregas serán realizadas por el consultante en su condición de particular. Ello implica que las citadas entregas no estarán sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido. Por esta razón, no cabe plantearse la posible exención en las entregas pues no existe sujeción al Impuesto.

En lo que se refiere a la parcela que no es objeto de enajenación sino de aportación a la Junta de Compensación, al tener ésta carácter fiduciario, tampoco estará sujeta al Impuesto esta aportación, puesto que no se produce una transmisión de la propiedad del terreno a la Junta, como se ha dicho anteriormente.

2.- En relación con el régimen tributario de las derramas que la Junta de Compensación haga a los propietarios y las aportaciones que éstos realicen a la Junta en concepto de gastos de urbanización hay que matizar que la intervención de la Junta de Compensación en la urbanización de los terrenos tiene carácter empresarial, como ha manifestado este Centro Directivo en reiterada doctrina. Se entiende que las Juntas, en la medida en que ordenan factores de producción materiales o humanos, adquieren la condición de empresarios o profesionales conforme al concepto general regulado en la Ley del Impuesto, artículo 5.Uno.a) en relación con el 5.Dos.

En consecuencia, tanto en lo que se refiere al reparto de los gastos de urbanización entre los juntacompensantes como en lo relativo al reparto de los gastos generales que haga la Junta mediante las derramas correspondientes, hay que entender que, a efectos del Impuesto, dicha Junta presta servicios en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, por lo que deberá proceder a la repercusión del Impuesto a los propietarios de los terrenos por los servicios prestados y a la emisión de la correspondiente factura, según lo previsto, respectivamente, en el artículo 88 de la Ley 37/1992 y en el Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, aprobado por el artículo primero del Real Decreto 1496/2003, de 28 de noviembre.

Por su parte, los propietarios, al haber adquirido la condición de empresarios o profesionales a efectos del Impuesto por el pago de las cargas de urbanización, podrán deducir el Impuesto soportado siempre y cuando cumplan con los requisitos establecidos en los artículos 92 y siguientes de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido.

2º.- En materia del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas se informa:

La presente contestación se emite bajo el supuesto que los inmuebles transmitidos no están afectos en la actualidad a una actividad económica ni lo han estado con anterioridad.

La disposición transitoria novena del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo, establece que:

"Las ganancias patrimoniales derivadas de la transmisión de elementos patrimoniales no afectos a actividades económicas, adquiridos antes de 31 de diciembre de 1994, se reducirán de acuerdo con lo establecido en la regla 2.ª y 4.ª del apartado 2 de la disposición transitoria octava de la Ley 18/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

A estos efectos se consideran elementos patrimoniales no afectos a actividades económicas aquellos en los que la desafectación se haya producido con más de tres años de antelación a la fecha de transmisión".

Por su parte, las reglas 2ª y 4ª del apartado 2 de la disposición transitoria octava de la Ley 18/1991 determinan lo siguiente:

"2ª) En el caso de incrementos de patrimonio irregulares, su importe se reducirá de la siguiente manera:

a) Se tomará como período de permanencia en el patrimonio del sujeto pasivo el número de años que medie entre la fecha de adquisición del elemento y el 31 de diciembre de 1996, redondeado por exceso.

(…)

Si se hubiesen efectuado mejoras en los elementos patrimoniales transmitidos, se tomará como período de permanencia de éstas en el patrimonio del sujeto pasivo el número de años que medie entre la fecha en que se hubiesen realizado y el 31 de diciembre de 1996, redondeado por exceso.

b) Si los elementos patrimoniales transmitidos fuesen bienes inmuebles, derechos sobre los mismos o valores de las entidades comprendidas en el artículo 108 de la Ley 24/ 1988, de 28 de julio, del Mercado de Valores, con excepción de las acciones o participaciones representativas del capital social o patrimonio de las Sociedades o Fondos de Inversión Inmobiliaria, el incremento patrimonial se reducirá en un 11,11 por 100 por cada año de permanencia de los señalados en la letra anterior que exceda de dos.

(…)

c) Estarán no sujetos los incrementos de patrimonio derivados de elementos patrimoniales que a 31 de diciembre de 1996 y en función de lo señalado en las letras b), c) y d) anteriores tuviesen un período de permanencia, tal y como éste se define en la letra a), superior a diez, cinco y ocho años, respectivamente.

4ª) Si se hubiesen efectuado mejoras en los elementos patrimoniales transmitidos, se distinguirá la parte del valor de enajenación que corresponda a cada componente del mismo a efectos de la aplicación de lo dispuesto en las reglas 2ª) y 3ª) anteriores".

De lo anterior se deriva que, en la medida en que se trata de elementos patrimoniales que no han estado afectos a una actividad económica y han transcurrido más de 10 años desde su adquisición hasta el 31 de diciembre de 1996, la ganancia de patrimonio no estará sujeta a gravamen.

3º.- En materia del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados se informa:

Primera: Sujeción al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados de la segregación de una extensión de terreno procedente de una parcela mayor.

El artículo 31 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre, dispone lo siguiente en sus dos primeros apartados:

“1. Las matrices y las copias de las escrituras y actas notariales, así como los testimonios, se extenderán, en todo caso, en papel timbrado de 0,30 euros por pliego o 0,15 euros por folio, a elección del fedatario. Las copias simples no estarán sujetas al impuesto.

2. Las primeras copias de escrituras y actas notariales, cuando tengan por objeto cantidad o cosa valuable, contengan actos o contratos inscribibles en los Registros de la Propiedad, Mercantil, de la Propiedad Industrial y de Bienes Muebles no sujetos al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones o a los conceptos comprendidos en los números 1 y 2 del artículo 1 de esta Ley, tributarán, además, al tipo de gravamen que, conforme a lo previsto en la Ley 21/2001, de 27 de diciembre, por la que se regulan las medidas fiscales y administrativas del nuevo sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de régimen común y Ciudades con Estatuto de Autonomía, haya sido aprobado por la Comunidad Autónoma.

Si la Comunidad Autónoma no hubiese aprobado el tipo a que se refiere el párrafo anterior, se aplicará el 0,50 por 100, en cuanto a tales actos o contratos.”

A este respecto, el apartado 3 del artículo 70 del Reglamento del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por el Real Decreto 828/1995, de 29 de mayo, establece que “En las escrituras de agrupación, agregación y segregación de fincas, la base imponible estará constituida, respectivamente por el valor de las fincas agrupadas, por el de la finca agregada a otra mayor y por el de la finca que se segregue de otra para constituir una nueva independiente”.

De acuerdo con los preceptos anteriores, la escritura pública en la que se formalice la segregación de parte de una finca para constituir otra nueva estará sujeta a la cuota fija de la modalidad de actos jurídicos documentados, documentos notariales, del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, regulada en el apartado 1 del artículo 31 del Texto Refundido del impuesto; este supuesto de sujeción resulta aplicable tanto a la matriz de la escritura pública, como a las copias que se expidan.

Además, la primera copia de dicha escritura estará sujeta a la cuota gradual de dicha modalidad, regulada en el apartado 2 del artículo citado, al cumplir todos los requisitos exigidos en dicho apartado:

- Tener por objeto cantidad o cosa valuable.

- Contener un acto inscribible en el Registros de la Propiedad.

- No estar sujeto al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones o a los conceptos comprendidos en los números 1 y 2 del artículo 1 del Texto Refundido (transmisiones patrimoniales onerosas y operaciones societarias).

A estos efectos, la base imponible estará constituida por el valor de la finca que se segregue.

Segunda: Tributación en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados de la transmisión de las dos parcelas de terreno no edificable y de la nave sin utilizar no afectas a actividad económica alguna.

Aunque en el escrito presentado no se consulta sobre la tributación de la transmisión de las dos parcelas de terreno no edificable y de la nave sin utilizar no afectas a actividad económica alguna a la que se refiere el apartado titulado “datos del negocio jurídico” se considera conveniente precisar que dicha transmisión estará sujeta a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, en virtud de lo dispuesto en el artículo 7.1.A) del Texto Refundido del impuesto, que determina que “Son transmisiones patrimoniales sujetas: A) Las transmisiones onerosas por actos inter vivos de toda clase de bienes y derechos que integren el patrimonio de las personas físicas o jurídicas”, y habida cuenta que no se produce el supuesto de no sujeción establecido en el apartado 5 de dicho artículo, al no constituir una operación realizada por empresarios o profesionales en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional ni una entrega de bienes o prestaciones de servicios sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido, de acuerdo con lo manifestado en el escrito de consulta.

Lo que comunico a Vd. con los efectos previstos en el apartado 2 del artículo 107 de la Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General Tributaria, de acuerdo con lo establecido en el apartado 1 de la disposición transitoria segunda de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 1821-04. Texto en la fuente oficial ↗