Consulta general 1790-97
Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 5 de agosto de 1997
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Normativa
- Ley 37/1992 · art. 2.Dos Normas aplicables
Normativa según la fuente: Ley 37/1992, Art. 2-Dos OM 29/02/1988
Descripción de hechos
La Entidad consultante va a realizar en el Templo Parroquial determinadas obras consistentes en: colocación de una vidriera en los lunetos del templo, y decoración del mismo, pintando al fresco imágenes bíblicas.
Cuestión planteada
- Aplicación de la Exención. - Consideración como objetos de culto o como partes de un inmueble.
Contestación
A) Fundamentos de derecho.
1.- El artículo 2, apartado dos de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, (BOE del 29), preceptúa que "en la aplicación del Impuesto se tendrá en cuenta lo dispuesto en los Tratados Internacionales que formen parte del ordenamiento interno español".
El Instrumento de Ratificación del Acuerdo entre el Estado español y la Santa Sede sobre asuntos económicos, firmado el 3 de Enero de 1979, estableció en el artículo IV, apartado 1, letra c) lo siguiente: "Artículo IV. 1. La Santa Sede, la Conferencia Episcopal, las diócesis, las parroquias y otras circunscripciones territoriales, las Ordenes y Congregaciones religiosos y los Institutos de vida consagrada y sus provincias y sus casas tendrán derecho a las siguientes exenciones:
(...)
c) Exención total de los Impuestos sobre Sucesiones y Donaciones y Transmisiones Patrimoniales, siempre que los bienes y derechos adquiridos se destinen al culto, a la sustentación del clero, al sagrado apostolado y al ejercicio de la caridad".
2.- La Orden de 29 de Febrero de 1988 por la que se aclara el alcance de la no sujeción y de las exenciones establecidas en los artículos III y IV del Acuerdo entre el Estado Español y la Santa Sede, de 3 de enero de 1979, respecto al Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado de 12 de Marzo), dispone en su apartado segundo lo siguiente:
"Segundo. La exención declarada en el artículo IV, número 1, apartado C), del Acuerdo entre el Estado Español y la Santa Sede sobre Asuntos Económicos, de 3 de enero de 1979, se entenderá igualmente aplicable al Impuesto sobre el Valor Añadido cuando se trate de entregas de bienes inmuebles sujetas al mismo en virtud del artículo 9º del Reglamento de 30 de Octubre de 1985 y siempre que concurran, además, los siguientes requisitos:
a) Que los adquirentes de los bienes sean la Santa Sede, la Conferencia Episcopal, las diócesis, las parroquias y otras circunscripciones territoriales, las Ordenes y Congregaciones religiosos y los Institutos de vida consagrada, sus provincias o sus casas.
b) Que los bienes se destinen al culto, a la sustentación del clero, al sagrado apostolado o al ejercicio de la caridad.
c) Que los documentos en que consten dichas operaciones se presenten en la dependencia competente de la Delegación o Administración de Hacienda en cuya circunscripción radique el domicilio fiscal de las Entidades, acompañando certificación del Obispado de la Diócesis expresiva de la naturaleza de la Entidad adquirente y del destino de los bienes.
La dependencia, previas las comprobaciones pertinentes, devolverá el documento a la Entidad con nota en la que conste, en su caso, la procedencia de la exención.
La Entidad solicitante entregará a su proveedor una copia del documento en el que se reconozca la exención para que no autoliquide ni repercuta el Impuesto, y sirva de justificante a efectos de comprobación administrativa. 3.- La Resolución de 30 de Mayo de 1988, de la Dirección General de Tributos, sobre cuestiones suscitadas por la interpretación de la Orden ministerial de 29 de febrero de 1988 (B.O.E. de 12 de Marzo), por la que se aclara el alcance de la no sujeción y de las exenciones establecidas en los artículos III y IV del Acuerdo entre el Estado Español y la Santa Sede, de 3 de Enero de 1979, respecto al Impuesto sobre el Valor Añadido, ha dispuesto en el apartado 2º, de sus Fundamentos de Derecho lo siguiente:
"2º. Determinación del alcance objeto de la exención relativa a las entregas de bienes inmuebles contenidas en el apartado Segundo de la precitada Orden ministerial:
Primero. El apartado Segundo de la citada Orden de 29 de Febrero de 1988, dispone que la exención declarada en el artículo IV, número 1, apartado C) del Acuerdo entre el Estado español y la Santa Sede sobre Asuntos Económicos, de 3 de Enero de 1979, se entenderá igualmente aplicable al Impuesto sobre el Valor Añadido cuando se trate de entregas de bienes inmuebles sujetas al mismo en virtud del artículo 9 del Reglamento de 30 de Octubre de 1985 y siempre que concurran, además, determinados requisitos.
El artículo 9, número 1, del mencionado Reglamento establece que se entiende por entrega de bienes la transmisión del poder de disposición sobre bienes corporales, recogiendo en su número 2 determinadas operaciones que tienen la consideración de entregas de bienes y, entre ellas, a las ejecuciones de obra en las que el coste de los materiales aportados por el empresario exceda del 20 por ciento de la base imponible (apartado 4º del citado número 2).
No obstante, parece oportuno indicar que el antecedente inmediato de la Orden ministerial de 29 de Febrero de 1988, la Orden de 25 de Junio de 1984, por la que se aclaró el alcance de la exención del artículo IV, 1, C) del Acuerdo respecto del Impuesto General sobre el Tráfico de las Empresas, refería la exención relativa al citado Impuesto exclusivamente a las ventas empresariales de bienes inmuebles.
El concepto "ventas empresariales de bienes inmuebles" tiene un significado jurídico preciso en función de su objeto (un bien inmueble) y de su contenido (transmisión de la propiedad).
Dicho concepto es equivalente al de entrega de bienes inmuebles acuñado por las normas reguladoras del Impuesto sobre el Valor Añadido, si bien limitando su contenido a aquellas operaciones que tengan por objeto la transmisión de la propiedad de bienes inmuebles, o de ejecuciones de obras realizadas en los mismos para su construcción o rehabilitación, sin que, en ningún caso, resulte procedente ampliar su contenido para incluir las ejecuciones de obras para la reparación de edificaciones.
En consecuencia, interpretando rectamente los referidos preceptos, se puede concluir que la exención relativa a las entregas de bienes inmuebles en el Impuesto sobre el Valor Añadido a que se refiere la Orden de 29 de Febrero de 1988 comprende las siguientes operaciones:
1ª) Ventas o transmisiones de bienes inmuebles.
2ª) Ejecuciones de obra que tengan por objeto la construcción de nuevas edificaciones o la ampliación de las existentes.
3ª) Ejecuciones de obra para la rehabilitación de edificaciones preexistentes.
A estos efectos, y de acuerdo con lo establecido en los artículos 13 (número 1, apartado 22º) y 57 (número 3) del Reglamento del Impuesto, se considerarán de rehabilitación de edificaciones las actuaciones destinadas a la reconstrucción de las mismas mediante la consolidación y el tratamiento de las estructuras, fachadas o cubiertas y otras análogas, siempre que el coste global de las operaciones de rehabilitación exceda del 25 por 100 del precio de adquisición, si se hubiese efectuado durante los dos años inmediatamente anteriores o, en otro caso, del verdadero valor que tuviera la edificación o parte de la misma antes de su rehabilitación.
Por el contrario, no estarán exentas del Impuesto las ejecuciones de obra para la reparación de edificaciones.
Tampoco alcanza la exención a las ejecuciones de obra efectuadas para la construcción o rehabilitación de edificaciones cuando dichas operaciones no tengan la consideración de entregas de bienes con arreglo a lo dispuesto en la normativa reguladora del Impuesto sobre el Valor Añadido, bien por efectuarse sin aportaciones de materiales, bien porque el coste de los materiales aportados por el empresario no hubiese excedido del 20 por ciento de la base imponible.
Segundo. Las exenciones relativas a las entregas de bienes inmuebles antes mencionadas quedarán subordinadas a la concurrencia de los siguientes requisitos:
a) Que los adquirentes de los bienes sean la Santa Sede, la Conferencia Episcopal, las diócesis, las parroquias y otras circunscripciones territoriales, las Ordenes y Congregaciones religiosas y los Institutos de vida consagrada, sus provincias o sus casas.
b) Que los bienes se destinen al culto, a la sustentación del clero, al sagrado apostolado o al ejercicio de la caridad.
No cumplen este requisito los inmuebles destinados a la enseñanza ni al desarrollo de cualquier otra actividad empresarial o profesional.
c) Que el original y copia de los documentos en que consten dichas operaciones se presenten en la dependencia competente de la Delegación o Administración de Hacienda en cuya circunscripción radique el domicilio fiscal de dichas Entidades, acompañando certificación del Obispado de la Diócesis expresiva de la naturaleza de la Entidad adquirente y del destino de los bienes.
Los documentos a aportar a las Delegaciones o Administraciones de Hacienda para hacer constar las entregas de bienes inmuebles a las referidas Entidades serán la escritura pública o documento privado correspondientes y, tratándose de ejecuciones de obra, el contrato de ejecución y el presupuesto de la misma.
La citada dependencia, previas las comprobaciones pertinentes, entregará al solicitante el documento justificativo de la exención y devolverá los documentos originales presentados.
La Entidad solicitante entregará a su proveedor la copia del documento en el que se reconozca la exención para que no autoliquide ni repercuta el Impuesto, y sirva de justificante a efectos de comprobación administrativa".
El artículo 8, apartado uno, de la Ley 37/1992, del Impuesto sobre el Valor Añadido establece qué se entiende por entrega de bienes corporales, recogiendo en su apartado dos determinadas operaciones que tienen la consideración de entregas de bienes y, entre ellas, a las ejecuciones de obra que tengan por objeto la construcción o rehabilitación de una edificación en las que el coste de los materiales aportados por el empresario exceda del 20 por ciento de la base imponible.
No obstante, parece oportuno indicar que el antecedente inmediato de la Orden ministerial de 29 de febrero de 1988, la Orden de 25 de junio de 1984, por la que se aclaró el alcance de la exención del artículo IV, 1, C), del Acuerdo respecto del Impuesto General sobre el Tráfico de las Empresas, refería la exención relativa al citado Impuesto exclusivamente a las ventas empresariales de bienes inmuebles.
El concepto "ventas empresariales de bienes inmuebles", tiene un significado jurídico preciso en función de su objeto (un bien inmueble) y de su contenido (transmisión de la propiedad).
Dicho concepto es equivalente al de entrega de bienes inmuebles acuñado por las normas reguladoras del Impuesto sobre el Valor Añadido, si bien limitando su contenido a aquellas operaciones que tengan por objeto la transmisión de la propiedad de bienes inmuebles, o de ejecuciones de obras realizadas en los mismos para su construcción o rehabilitación, sin que, en ningún caso, resulte procedente ampliar su contenido para incluir las ejecuciones de obras para la reparación de dichos bienes inmuebles.
En consecuencia, interpretando rectamente los referidos preceptos, se puede concluir que la exención relativa a las entregas de bienes inmuebles en el Impuesto sobre el Valor Añadido a que se refiere la Orden de 29 de febrero de 1988 comprende las siguientes operaciones.:
1º). Ventas o transmisiones de bienes inmuebles.
2º). Ejecuciones de obra que tengan por objeto la construcción de nuevas edificaciones o la ampliación de las existentes.
3º). Ejecuciones de obra para la rehabilitación de edificaciones preexistentes.
El mencionado artículo 20, uno, 22º de la Ley del Impuesto, que comprende, como se ha indicado, el concepto de rehabilitación, establece también la exención de las segundas y ulteriores entregas de edificaciones, comprendidos los terrenos en que se hallen enclavadas. Por ello, la correcta interpretación de este precepto debe llevar a considerar también que en el "verdadero valor de una edificación", al efecto de otorgar a las obras realizadas sobre la misma la consideración de obras de rehabilitación, habrá que tomar en cuenta el precio de adquisición si se hubiese efectuado durante los dos años inmediatamente anteriores o, en otro caso, el verdadero valor que tuviera la edificación o parte de la misma antes de su rehabilitación, conforme a lo previsto en el artículo 20. uno 22º citado anteriormente, incluido el valor correspondiente al terreno en que se halla enclavado el edificio.
Por el contrario, no estarán exentas del Impuesto las ejecuciones de obra para la reparación de bienes inmuebles.
B) Resolución.
En consecuencia, esta Dirección General considera ajustada a derecho la siguiente resolución:
1.- La pintura al fresco de imágenes bíblicas en un Templo y la vidriera instalada en el mismo no tienen, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, la consideración de objetos de culto.
De acuerdo con lo señalado en los fundamentos de derecho de la presente contestación, las ejecuciones de obra consistentes en la instalación de una vidriera en un Templo Parroquial y la decoración del mismo pintando al fresco imágenes bíblicas, no tienen la consideración de obras para la rehabilitación, sino de obras de reforma, reparación o restauración del citado Templo.
Por tanto, estarán sujetas y no exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido las operaciones a que se refiere el escrito de consulta.
2.- Lo que comunico a Vd. con el alcance y efectos previstos en el apartado 2 del artículo 107 de la Ley General Tributaria.
Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 1790-97. Texto en la fuente oficial ↗