Consulta general 1673-97

Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 23 de julio de 1997

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Normativa

• Ley 37/1992 · art. 89 Rectificación de las cuotas impositivas repercutidas

Normativa según la fuente: Ley 37/1992, Art. 89

Descripción de hechos

Una empresa constructora vendió un inmueble a unos particulares, repercutiendo el correspondiente Impuesto sobre el Valor Añadido. Transcurridos unos años, por resolución judicial queda resuelto el contrato de compraventa, con devolución respectiva del inmueble y del precio.

Cuestión planteada

Rectificación y devolución del Impuesto que gravó la operación.

Contestación

A) Fundamentos de derecho.

1. El artículo 80, apartado dos de la Ley 37/1992, de 28 de Diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), en redacción dada al precepto por el artículo 10, apartado tercero de la Ley 13/1996, de 30 de Diciembre, establece que "cuando por resolución firme, judicial o administrativa, o con arreglo a Derecho o a los usos de comercio queden sin efecto total o parcialmente las operaciones gravadas o se altere el precio después del momento en que la operación se haya efectuado, la base imponible se modificará en la cuantía correspondiente."

2. Por su parte, el artículo 89 de la citada Ley 37/1992, asimismo modificada su redacción por la misma Ley 13/96, dispone lo siguiente:

"Artículo 89. Rectificación de las cuotas impositivas repercutidas.

Uno. Los sujetos pasivos deberán efectuar la rectificación de las cuotas impositivas repercutidas cuando el importe de las mismas se hubiese determinado incorrectamente o se produzcan las circunstancias que, según lo dispuesto en el artículo 80 de esta Ley, dan lugar a la modificación de la base imponible.

La rectificación deberá efectuarse en el momento en que se adviertan las causas de la incorrecta determinación de las cuotas o se produzcan las demás circunstancias a que se refiere el párrafo anterior, siempre que no hubiesen transcurrido cinco años a partir del momento en que se devengó el impuesto correspondiente a la operación o, en su caso, se produjeron las circunstancias a que se refiere el citado artículo 80.

(...) Tres. No obstante lo dispuesto en los apartados anteriores, no procederá la rectificación de las cuotas impositivas repercutidas en los siguientes casos:

1º. Cuando la rectificación no esté motivada por las causas previstas en el artículo 80 de esta Ley, implique un aumento de las cuotas repercutidas y los destinatarios de las operaciones no actúen como empresarios o profesionales, salvo en supuestos de elevación legal de los tipos impositivos, en que la rectificación podrá efectuarse en el mes en que tenga lugar la entrada en vigor de los nuevos tipos impositivos y en el siguiente.

2º. Cuando sea la Administración tributaria la que ponga de manifiesto, a través de las correspondientes liquidaciones, cuotas impositivas devengadas y no repercutidas mayores que las declaradas por el sujeto pasivo y la conducta de éste sea constitutiva de infracción tributaria.

Cuatro. La rectificación de las cuotas impositivas repercutidas deberá documentarse en la forma que reglamentariamente se establezca.

Cinco. Cuando la rectificación de las cuotas implique un aumento de las inicialmente repercutidas y no haya mediado requerimiento previo, el sujeto pasivo deberá presentar una declaración-liquidación rectificativa aplicándose a la misma el recargo y los intereses de demora que procedan de conformidad con lo establecido en el artículo 61, número 3 de la Ley General Tributaria.

No obstante lo dispuesto en el párrafo anterior, cuando la rectificación se funde en las causas de modificación de la base imponible establecidas en el artículo 80 de esta Ley o se deba a un error fundado de derecho, el sujeto pasivo podrá incluir la diferencia correspondiente en la declaración-liquidación del período en que se deba efectuar la rectificación.

Cuando la rectificación determine una minoración de las cuotas inicialmente repercutidas, el sujeto pasivo podrá optar por cualquiera de las dos alternativas siguientes:

a) Iniciar ante la Administración Tributaria el correspondiente procedimiento de devolución de ingresos indebidos.

b) Regularizar la situación tributaria en la declaración-liquidación correspondiente al período en que deba efectuarse la rectificación o en las posteriores hasta el plazo de un año a contar desde el momento en que debió efectuarse la mencionada rectificación. En este caso, el sujeto pasivo estará obligado a reintegrar al destinatario de la operación el importe de las cuotas repercutidas en exceso."

3. El artículo 9, apartado 2 del Real Decreto 1163/1990, de 21 de Septiembre, por el cual se regula el "procedimiento para la realización de devoluciones de ingresos indebidos de naturaleza tributaria". (Boletín Oficial del Estado de 25 de Septiembre), prevé, en cuanto al Impuesto sobre el Valor Añadido, lo siguiente:

"2. La solicitud de devolución de ingresos indebidos correspondiente a cuotas tributarias de repercusión obligatoria, podrá efectuarse por el sujeto pasivo que las haya repercutido, de acuerdo, en particular, con lo establecido en el artículo 8º.

del presente Real Decreto, sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 122 del reglamento del Procedimiento de las Reclamaciones Económico- Administrativas.

Cuando las cuotas repercutidas e ingresadas sean declaradas excesivas, serán devueltas al sujeto pasivo que efectuó el ingreso de las mismas en el Tesoro, sin perjuicio de las actuaciones que deba desarrollar éste para resarcir a quienes soportaran la repercusión.

No obstante, en el Impuesto sobre el Valor Añadido, las cuotas repercutidas serán devueltas a la persona o entidad que haya soportado la repercusión, cuando ésta se haya efectuado mediante factura o documento equivalente y dichas personas o entidades no hayan deducido el importe de aquellas cuotas en una declaración-liquidación posterior ni hayan obtenido su devolución. En ningún caso procederá la devolución de cuotas repercutidas que ya hayan sido devueltas o reembolsadas por la Administración tributaria al sujeto pasivo, a quien soportó la repercusión de las mismas o a un tercero".

4. El artículo 88, apartado seis de la Ley del Impuesto establece que "las controversias que puedan producirse con referencia a la repercusión del Impuesto, tanto respecto a la procedencia como a la cuantía de la misma, se considerarán de naturaleza tributaria a efectos de las correspondientes reclamaciones en la vía económico-administrativa."

B) Resolución.

En consecuencia con todo lo anterior, esta Dirección General considera ajustada a derecho la siguiente contestación a la consulta formulada:

1. Una vez resuelta la operación a que se refiere la presente consulta, la consultante deberá rectificar la repercusión efectuada, mediante la emisión de la correspondiente factura de rectificación, siempre que no hubieran transucurrido cinco años a partir del momento de la resolución del contrato.

Para la devolución al comprador del importe inicialmente repercutido, el consultante podrá optar por cualquiera de las dos alternativas señaladas en el apartado cinco del artículo 89 anteriormente mencionado, debiendo indicarse que:

- El procedimiento de devolución de ingresos indebidos sólo puede ser instado por quien efectuó la repercusión, no por quien la soportó.

- Si la empresa opta por la alternativa b) establecida en el precepto, deberá reintegrar el importe de las cuotas al destinatario de la operación y reflejarlo como menor importe de Impuesto devengado en la declaración-liquidación del período en el que efectúe la rectificación o de los posteriores, hasta el plazo de un año.

- Si, una vez resuelta la operación, la empresa que repercutió el tributo se niega a efectuar la rectificación de tal repercusión y la devolución de su importe por cualquiera de las vías indicadas, el destinatario de la operación podrá interponer la correspondiente reclamación economico-administrativa para exigir dicha rectificación.

2. Lo que le comunico para su conocimiento y efectos de acuerdo con lo previsto en el artículo 107 de la Ley General Tributaria según redacción dada a dicho precepto por la Ley 25/1995, de 20 de julio (Boletín Oficial del Estado del 22).

Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 1673-97. Texto en la fuente oficial ↗